SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0476/2019-S1

Esteban Miranda Terán y María Cristina Díaz Sosa, Magistrados de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, por informe cursante de fs. 502 a 506 vta., firmado únicamente por el primero de los nombrados, manifestaron que: a) El AS 89, fue emitido dentro del proceso contencioso tributario promovido por la Empresa Consultores Asociados “CAHE” S.R.L. por la que se impugnó la RD 036/2011, pronunciada por la Gerencia Distrital La Paz del SIN; b) El Juez de Partido Administrativo Coactivo Fiscal y Tributario Tercero del departamento de La Paz, emitió la Sentencia 16/2014, por la que se declaró improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la indicada RD 036/2011, además de determinar que la empresa demandante debe cancelar UFVs 253 168 .- (doscientos cincuenta y tres mil ciento sesenta y ocho Unidades de Fomento a la Vivienda) por el crédito fiscal indebidamente apropiado en el Impuesto al Valor Agregado (IVA) por los periodos fiscales de julio a octubre de 2006; c) Interpuesto el recurso de apelación, la Sala Social y Administrativa Primera del Tribunal de Justicia del citado departamento, emitió el Auto de Vista 137/2015/SSA-I, mediante el cual se confirmó totalmente la Resolución de primera instancia; d) Contra esa determinación judicial, la empresa ahora impetrante de tutela interpuso recurso de casación en el fondo; emitiéndose al efecto el AS 89, declarándose infundado el mismo;  e) El recurso de casación se asimila a una nueva demanda de puro derecho en la que se deben fundamentar por separado las causales de casación en el fondo y en la forma; en el caso concreto, cuando se resolvía los argumentos, se advirtió que el recurrente reiteró los puntos alegados como agravios en el recurso de apelación que observaba los fundamentos de la Sentencia de primera instancia, intentando la revisión irrestricta del expediente, mediante un relato reiterativo de los argumentos del recurso de apelación sin que se hubiere identificado las causales de casación exigidas por el art. 274.I.3 del Código de Procesal Civil (CPC), no se argumentó ni identificó de manera clara qué aspectos se recurrían de casación en el fondo e incluso en el recurso se identificaron causales de nulidad; puesto que, no se adecuó la fundamentación del error “in procedendo”, solicitando la nulidad de obrados sin indicar las normas o procedimientos infringidos  y hasta qué fase del proceso podría determinarse dicha nulidad; f) Al haberse presentado argumentos en los que se impugnaba la Sentencia y no así el Auto de Vista, en aplicación de lo que se entiende por fundamentación y motivación, se cumplió a cabalidad argumentando y motivando los nueve aspectos alegados dentro el recurso; g) El Auto Supremo cuestionado, desglosó en los fundamentos jurídicos del caso concreto, los nueve argumentos antes referidos, explicando punto por punto lo resuelto en el Auto de Vista, cuando lo correcto era que el peticionante de tutela plantee un recurso de casación en la forma, por falta de pronunciamiento de los puntos que contiene el recurso de apelación denunciando lo previsto en el art. 236 o 265 ambos del CPC; sin embargo, dichos aspectos no fueron alegados de esa manera; h) Se explicó que la RD 036/2011 cumplió los presupuestos del “…art. 99-II de la Ley Nº 1492, sin existir causal de nulidad prevista por el art. 36 de la Ley Nº 2341 y su Decreto Reglamentario…” (sic), ni violación a los derechos a la defensa; ocurriendo lo propio en relación a los informes técnicos los cuales constituyen una opinión a la cual no se encuentran reatados, citando el AS 011/2013 de 20 de agosto; i) Sobre los pagos señalados, el Tribunal ad quem consideró los mismos, señalando el art. 76 del Código Tributario Boliviano (CTB), ya que el registro se efectuó en el diario mayor a nombre de otra empresa y los comprobantes de egreso se realizaron a Consultores Asociados “CAHE” S.R.L.; j) Con relación a la prescripción, se hizo constar que el Tribunal de alzada resolvió la misma citando el art. 61 del CTB; similar situación que ocurrió respecto a la Resolución Normativa de Directorio (RND) de 14 de diciembre, cumpliendo el principio procesal “Tempus Regis Actum”; K) En cuanto a los débitos fiscales generados por la empresa, éstos no fueron objeto de la RD 036/2011 y menos aún formaron parte del recurso de apelación, resaltando que ello no afectaba al fondo del proceso pero que sí fue considerado en el Auto de Vista en aplicación del art. 70 del mencionado Código, por constituir una actividad que no estaba registrada en el “NIT”; y, l) Se determinó que el Tribunal ad quem, no emitió criterio sobre el pago de las multas que fueron realizadas por la empresa recurrente; empero se estableció que dichos pagos podían ser imputados a la fecha de ejecución tributaria, si se acredita que cubrieron los cargos definidos en el punto tercero referente a la parte resolutiva de la RD 036/2011 que es el objeto del proceso, identificándose su ubicación en el anexo cuarto acumulado a obrados, lo que no constituye un vicio de nulidad, pese a que el recurso fue de casación en el fondo y no en la forma.      

Ahora bien, corresponde describir los argumentos de la decisión cuestionada, siendo estos los siguientes: a) La casación tiene como fin privilegiar la recta aplicación de la ley para alcanzar la justicia en la resolución de los conflictos procesales y la unificación de la jurisprudencia nacional; b) El Tribunal de casación es un tribunal de derecho y no de hecho por lo que sólo procede por las causales taxativamente indicadas por Ley, debiendo el citado Tribunal circunscribirse a considerar los motivos invocados por el recurrente y siempre que se formulen observando los requisitos previstos por la norma; así si el recurso de casación se interpone en el fondo los hechos denunciados deben ajustarse a las causales de procedencia establecidas en el art. 271.I del CPC siendo su finalidad la casación del Auto de Vista recurrido y la emisión de una nueva resolución, unificando la jurisprudencia e interpretación de las normas jurídicas o creando una nueva jurisprudencia; c) Cuando el recurso de casación se plantea en la forma; es decir, por errores de procedimiento, la fundamentación debe adecuarse a las causales contenidas en el art. 271.II del CPC, siendo la finalidad la anulación de la resolución por haber violado las formas esenciales del proceso y que fueron oportunamente reclamadas ante los jueces o tribunales inferiores; d) La exigencia de admisibilidad del recurso de casación prevista en el art. 274.I.3 del CPC responde a la tesis de que el recurso de casación se asimila a una nueva demanda de puro derecho, debiendo por ello identificarse en qué medida el Tribunal de apelación incurrió en vulneración legal y cómo debe sanearse ese error; e) En el caso presente se ha identificado que el recurrente fundamentó varios puntos citados en el recurso de apelación observando la Sentencia de primera instancia, agravios que fueron absueltos por el Tribunal de alzada, conforme consta en la resolución de Vista objeto de análisis, pese a ello en el recurso de casación considerando el hecho que ese medio de impugnación se tratara de una nueva demanda de puro derecho, argumentó varios aspectos alegados en el recurso de apelación pretendiendo la revisión irrestricta del expediente mediante el relato reiterativo de los argumentos del recurso de apelación sin haberse identificado, pese a que se interpuso el recurso de casación en el fondo, cuáles son las causales de casación que sustentan ese recurso; f) Verificado el Auto de Vista se identificó de manera adecuada el objeto del proceso cuando señaló que no se habrían desvirtuado los argumentos de la Administración Tributaria al no haber considerado el contribuyente las previsiones de los arts. 8 de la Ley 843 de 20 de mayo de 1986 y 8 del DS 21530R1 de 29 de junio de 1995, advirtiéndose que no existe contradicción alguna en el Auto de Vista; g) Se estableció que la Resolución Determinativa que fue impugnada cumplió los presupuestos exigidos por el art. 99.II del CTB y por consiguiente no se incurrió en violación al derecho a la defensa y menos aún en las causales de nulidad previstas en los arts. 36 de la Ley 2341 de 23 de abril de 2002 y su Decreto Reglamentario, concluyendo que no eran evidentes los agravios alegados, por consiguiente se demostró jurídicamente que la Sentencia se adecuaba a las normas aplicables al caso; h) Asimismo indicó que sobre los informes técnicos el Tribunal ad quem estableció que constituyen sólo una opinión a la cual no se encuentran reatados, citando para ese efecto el AS 011/2013 de 20 de agosto; i) Con relación a los pagos alegados, el Tribunal de alzada consideró los mismos e incluso citó el art. 76 del CTB respecto a la carga de la prueba puesto que se acreditó que el registro contable de las facturas de compras, fueron realizadas en comprobantes de diario mayor, registrando estos gastos a nombre de otra empresa mientras que los comprobantes de egreso se registró a nombre de la empresa demandante; J) Sobre la interrupción de la prescripción, señaló que el Tribunal de alzada se pronunció acertadamente citando para ese efecto el art. 61 del CTB; asimismo sobre la aplicación de la “RND de 14 de diciembre”, indicó que se cumplió con el principio procesal “tempus regis actum”, reiterando lo afirmado en la Sentencia; k) En cuanto a los débitos fiscales generados por la empresa demandante, no fueron objeto de la Resolución Determinativa cuestionada, y si bien se pagaron oportunamente conforme exige la norma citada en el recurso; empero, ello no fue objeto de impugnación en el recurso de apelación sólo se hicieron constar esos pagos realizados y su consideración que de ninguna manera afecta el fondo de la causa, pero pese a eso en el Auto de Vista se reconocieron esos pagos, identificado como incumplimiento de deberes formales el haber realizado una actividad que no está registrada con su Número de Identificación Tributaria (NIT) conforme el art. 70 del CTB, evidenciándose que la Resolución impugnada se encuentra jurídicamente respaldada sobre ese punto; l) En relación al cumplimiento de los requisitos de validez de la RD 036/2011 el Tribunal de alzada ya se pronunció en la primera parte de la Resolución de Vista, resultando redundante el argumento; sin embargo, al respecto no se ha identificado cómo y de qué manera se habría vulnerado alguna norma sobre el particular; y, m) Es evidente que respecto a los pagos realizados por “CAHE” S.R.L. de las multas por incumplimiento de deberes formales, el Tribunal de alzada ciertamente no emitió criterio concreto sobre ese particular; sin embargo, se considera que esos pagos se pueden imputar en la fase de ejecución tributaria “…si es que se demuestran que cubrieron de alguna manera los cargos establecidos en el punto tercero de la parte resolutiva del RD Nº 036/2011…” (sic); empero, ese hecho de ninguna manera justifica que el Auto de Vista impugnado adolezca de un vicio insubsanable que determine la nulidad de obrados, pese a que el recurso es de casación en el fondo, porque no se demostró que se hubiese incurrido en indefensión.

Del examen de los fundamentos y argumentos del Auto Supremo ahora cuestionado, se advierte que no es evidente la falta de fundamentación, motivación y congruencia denunciada, puesto que de la revisión del mismo, contrastado con los puntos cuestionados en el memorial del recurso de casación se evidencia que los Magistrados de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, hoy demandados, se refirieron a los motivos por los cuales dicha impugnación resultaría infundada, puesto que de manera clara y precisa, señalaron que pese a que se trata de un recurso de casación en el fondo y por ende en una nueva demanda de puro derecho no se habrían acreditado los agravios concretos en los que incurrió el Auto de Vista cuestionado en la casación; de igual manera se pronunciaron sobre la denuncia de las falencias y supuestas nulidades de la RD 036/2011, indicando que dicho acto administrativo tributario en el Auto impugnado se refirió a los presupuestos exigidos por el art. 99.II del CTB, concluyendo que el mismo no se encontraría dentro de las causales de nulidad previstas en el art. 36 de la Ley 2341, y por ende estaría ajustada a las normas aplicables al caso; de igual manera sobre el contenido de los informes técnicos, concluyó que al ser éstos sólo opiniones no se encontrarían obligados a lo determinado en sus conclusiones, aludiendo al AS 011/2013 de 20 de agosto.

De igual manera el AS 89, se pronunció sobre los pagos indicando que el Tribunal ad quem se refirió a los mismos citando incluso el art. 76 del CTB, el cual se encontraría referido a la carga de la prueba manifestando que el registro contable de las facturas de compras habría sido realizado en comprobantes de diario mayor y registrados a nombre de otra empresa y las de egreso habrían sido anotadas a nombre de la empresa demandante.

En cuanto a la interrupción de la prescripción, el Auto Supremo igualmente dio razones del porque el Auto de Vista obró correctamente señalando que a ese efecto se aplicó el art. 61 del CTB y con relación a la aplicación de la RND 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, se indicó que al momento de la supuesta contravención no se encontraba vigente no pudiendo aplicarse a las infracciones de los periodos de julio, agosto, septiembre y octubre de 2006, ante lo cual hizo referencia al cumplimiento del principio procesal  tempus regis actum.

En esa misma lógica el Auto Supremo justificó por qué no se pronunciaría respecto a los débitos fiscales generados por la empresa demandante, y que no fueron objeto de la Resolución Determinativa cuestionada, pese a que se pagaron oportunamente conforme exige la norma citada en el recurso, indicando que ello no fue objeto de impugnación en la apelación y que solamente se hicieron constar esos pagos y que de ninguna manera afectaría el fondo del asunto en cuestión, sosteniendo igualmente que pese a dicha falencia, el Auto de Vista los reconoció identificándolos como incumplimiento de deberes formales el haber realizado una actividad que no está registrada con su NIT, haciendo alusión al art. 70 del CTB, llegando a concluir con lo señalado, que el Auto de Vista impugnado se encontraría respaldado jurídicamente en cuanto a ese punto.  

Respecto al cuestionamiento realizado por la parte hoy accionante, relacionado a que la RD 36/2011 pronunciada por la Gerencia Distrital La Paz del SIN no contaría con los requisitos de validez previsto en el art. 99.II del CTB, lo cual a criterio del casacionante no habría sido debidamente analizado en la Sentencia 16/2014 objeto de apelación, el Auto Supremo al respecto razonó que sobre el cumplimiento de los requisitos de validez de la RD 036/2011, en el recurso no se habría identificado de qué manera se habría vulnerado alguna norma relacionada con dicho cuestionamiento; y, finalmente de la misma manera el tantas veces referido Auto Supremo 89, igualmente en cuanto a los pagos realizados por las multas de incumplimiento de deberes formales, por la empresa accionante, mencionó que si bien no se emitió criterio concreto al respecto, no obstante consideró que esos pagos podían ser imputados en la fase de ejecución tributaria siempre y cuando se demuestre que cubrieron los cargos establecidos en la RD 036/2011, manifestando al respecto que ese hecho no implicaría que el Auto de Vista adolezca de vicios insubsanables que dé lugar a la nulidad de obrados.  

De acuerdo a lo descrito precedentemente, este Tribunal no encuentra sustento ara disponer que se emita un nuevo Auto Supremo ante una supuesta ausencia de motivación, fundamentación y congruencia, toda vez que como se tiene ampliamente desarrollado y denotado, dicho fallo dictado en sede ordinaria, cumplió con estos parámetros de vigencia y prevalencia del debido proceso, al haber justificado de manera razonable con el exigido despliegue intelectivo fáctico como jurídico, la decisión de declarar infundado el recurso de casación; y, pronunciarse  de manera coherente respecto a los cuestionamientos deducidos en el memorial del recurso de casación, sustentando su decisión en aseveraciones debidamente motivadas apoyándose tanto en razones de hecho como en la normativa aplicable al caso de análisis, por lo que al no existir vulneración al referido derecho al debido proceso en sus elementos de fundamentación, motivación y congruencia, corresponde denegar la tutela solicitada.

Finalmente  respecto a los derechos de acceso a la justicia y “a la seguridad jurídica”, igualmente denunciados como vulnerados, no incumbe realizar análisis alguno puesto que no se indicó de qué manera el Auto Supremo ahora cuestionado de ilegal, desconoció el derecho de acceso a la justicia que amerite la concesión de la tutela de amparo; asimismo, con relación a la seguridad jurídica, al constituir el mismo en un principio, solamente puede ser tutelado cuando se establezca su incidencia y la relación con derechos y garantías constitucionales o convencionales, situación que en el caso de examen no concurre por lo que al no haberse referido al enlace que permita esa vinculación, no corresponde tutelar dicho principio de manera directa.