SE/0014/2025

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA 14/2025

Sucre, 9 de abril de 2025

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 16/2024

Demandante : Osvaldo Cala Paco

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria – AGIT

Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada : Resolución de Recurso Jerárquico

AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre

Relatora: : Mgda. Rosmery Ruiz Martínez

I. VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 31 a 38 vta., interpuesta por Osvaldo Cala Paco, a través de su apoderado legal, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, las respuestas a la demanda, de fs. 84 a 92, de la parte demandada, y de fs. 78 a 81 vta., del tercero interesado; sin que el demandante haya hecho uso del derecho a réplica, por lo que no hubo lugar a la dúplica, como se tiene del decreto de 18 de noviembre de 2024, a fs. 106, los antecedentes del proceso y de la emisión de la resolución impugnada.

II. CONTENIDO DE LA DEMANDA

El demandante, señala que el procedimiento de determinación de oficio fue sustanciado por la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN, Administración Tributaria, Sujeto Activo, Fisco, Ente u Órgano Recaudador), iniciando con la notificación de 24 de enero de 2022, con la Orden de Fiscalización 22990100001, inherente a la fiscalización parcial del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) y la Alícuota Adicional sobre las Utilidades de las Empresas (AA-IUE) correspondiente al periodo anual minero con cierre a septiembre de 2018, que comprende los meses de octubre, noviembre y diciembre de 2017, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2018.

Denuncia que en dicho procedimiento, se produjo lesión y supresión al derecho de petición tutelado en el art. 24 de la Constitución Política del Estado (CPE), inherente a los medios probatorios que debieron ser recabados por el Ente Fiscalizador para cumplir con la carga de la prueba onus probandi, referida en el art. 76 del Código Tributario Boliviano (CTB), puesto que se establece un incorrecto reparo a favor del Fisco por el IUE y la AA-IUE de la gestión minera que cierra a septiembre de 2018, producto de las siguientes observaciones infundadas:

1) Diferencia en ingresos no declarados (Formulario M-02 declarados por compradores);

2) Determinación de Costos de Producción y Gastos de Operación, que no se encuentran respaldados con documentación original o suficiente;

2.1) Costos de Producción (Sueldos y Salarios Personal Mina, Combustibles y Lubricantes, Repuestos y Accesorios, Llantas y Neumáticos, Cargas Sociales y Depreciación de Maquinaria y Equipo); y

2.2) Gastos de Operación: Gastos de Administración (Sueldos y Salarios Personal Administrativo, Cargas Sociales) y Gastos de Comercialización (Cámara Nacional de Minería, Cámara Regional de Minería, Regalía Minera y Retención Caja Nacional de Salud).

Manifiesta que, la Administración Tributaria, emitió la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022, que determina preliminarmente, sin un debido análisis y valoración técnica legal de los antecedentes administrativos, un reparo a favor del fisco de supuestos tributos omitidos. Finalmente, se dicta la Resolución Determinativa 172350000162 de 27 de febrero de 2023, que determinó una Deuda Tributaria más sanción por Omisión de Pago (60%) y multas por incumplimientos de deberes formales, por un presunto total de Bs10.448.307 (diez millones cuatrocientos cuarenta y ocho mil trescientos siete 00/100 bolivianos) equivalentes a UFV4.315.485 (cuatro millones trescientos quince mil cuatrocientos ochenta y cinco unidades de fomento a la vivienda), conforme detalla a fs. 32 vta. y 33, Deuda Tributaria (DT) determinada sobre Base Cierta.

Alega que acudió a la instancia de Alzada y Jerárquico; y en esta última se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre, que resolvió REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0100/2023 de 17 de julio, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) Chuquisaca, dentro del Recurso de Alzada interpuesto por Osvaldo Cala Paco, contra la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); dejándose sin efecto únicamente la multa de UFV1.000 (un mil unidad de fomento a la vivienda) del Acta de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 00201503; en consecuencia, mantuvo firme y subsistente la deuda tributaria del IUE y la AA-IUE correspondiente al periodo anual minero comprendido entre octubre de 2017 a septiembre de 2018; asimismo, mantuvo vigente la Multa por Incumplimiento de Deberes Formales, consignada en el Acta de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 00201502.

La cifra económica ratificada como adeudo tributario es por el presunto de Bs10.445.886 (diez millones cuatrocientos cuarenta y cinco mil ochocientos ochenta y seis 00/100 bolivianos) equivalentes a UFV4.314.485.

Descripción de agravios y fundamentos

1. Vulneración del derecho de petición por omitir respuesta a solicitud del sujeto pasivo (Punto IV.4.1 de la Resolución Jerárquica)

Manifiesta que, tanto en Alzada como en Jerárquico, reclamó que, el 18 de mayo de 2022, a través de nota cuya referencia dice: "Declaración de Ventas gestión fiscal 01/10/2017 al 30/09/2018" (cursa a fs. 43 del expediente administrativo), se solicitó expresamente al Departamento de Fiscalización del SIN, documentar fehacientemente los respaldos por los que la empresa unipersonal de Osvaldo Cala Paco hubiese recibido ingresos de los compradores de mineral, es decir que se demuestren pagos en efectivo, o por medio de cheques bancarios u otros medios probatorios, bajo los principios de verdad material, evidencia objetiva y buena fe del sujeto pasivo; puesto que los supuestos ingresos declarados unilateralmente por los compradores en los Formularios M-02, resultan sobrevalorados e incluso falsos; en ese sentido se afirmó que, durante el periodo anual fiscalizado, no se comercializó minerales con las empresas: Promotora de Minerales Exportables de Bolivia PROMEXBOL, EMPRESA MINERA METAL MARKET y MINDEPO S.R.L., como equivocadamente detallan los Formularios M-02.

Con base a esa aseveración, refiere que se presentó en el periodo de prueba de la instancia de Alzada, la declaración de Boris Guzmán Rodríguez, en calidad de representante legal de la EMPRESA MINERA METAL MARKET de la ciudad de Oruro, la Nota CITE: 010/2023 de 6 de junio, dirigida a la Gerencia Distrital Potosí del SIN, en la que comunica que durante el periodo anual minero comprendido entre octubre de 2017 a septiembre 2018, dicha empresa no realizó compras de mineral a la empresa unipersonal de Osvaldo Cala Paco, documento certificado e intervenido por la Notaría de Fe Pública 9 de la ciudad de Oruro, que acredita la autenticidad de su contenido y reafirma su espontaneidad, sin que medie vicio alguno del consentimiento (documental que refiere, cursa en antecedentes de la impugnación de alzada). Señala que este elemento de prueba no fue analizado ni valorado por la autoridad de Alzada ni la de Jerárquico, muestra de parcialidad a momento de dirimir la controversia, al no existir pronunciamiento alguno sobre la documental aludida.

Refiere que debe tenerse en cuenta que las Declaraciones Juradas Formularios M-02, son elaborados unilateralmente, es decir, únicamente por los supuestos compradores de mineral, como dispone el art. 15 del Decreto Supremo (DS) 29165, porque éstos ingresan al Sistema Nacional de Información sobre Comercialización y Exportaciones (SINACOM) con identificación de usuario y contraseña, por eso el vendedor Osvaldo Cala Paco desconoce el contenido de los Formularios M-02 y los supuestos importes de compras que puede registrar cualquier persona, en el que incluso puede insertarse datos falsos, porque la única finalidad del llenado del indicado formulario es el pago de la Regalía Minera, que utiliza automáticamente la cotización oficial de mineral de la quincena para obtener un valor bruto de venta de mineral; pero, de ninguna manera establece un valor real de la venta de mineral en el mercado interno, como dispone el art. 16 del DS 29165.

Enfatiza que anunció que la información de los Formularios M-02 era preliminar y no definitiva como reafirmaba el propio Servicio Nacional de Registro y Control de la Comercialización de Minerales y Metales (SENARECOM) en su Nota cite: SNRCM-DGE-572 USI-217-2022 de 4 de mayo. No obstante tal petición, el Fisco no cumplió con la carga de la prueba (onus probadi) en la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022, puesto que la Administración Tributaria no especificó el acto administrativo en el que hubiese dado respuesta a la solicitud, tampoco dentro del contenido de la Resolución Determinativa 172350000162 de 27 de febrero de 2023, se advierte argumento alguno sobre dicha solicitud; es decir, que la Administración Tributaria en ningún momento contrastó o compulsó documentos o medios fehacientes de pago, tales como extractos, cheques bancarios u otros con la información de los ingresos reportados en los Formularios M-02, situación que sí fue advertida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre, pero que finalmente justifica [lo actuado por la Administración Tributaria], por el principio contable de devengado; y refiere que no obstante, ello no autoriza al Fisco a limitar su facultad de investigación y verificar únicamente los Formularios M-02, sino que debió exigir medios fehacientes de pago de los supuestos compradores para demostrar la materialización de las transacciones de compra y venta de minerales, puesto que los supuestos compradores, lo que hacen es inflar o incrementar su gasto para disminuir el pago de su IUE respectivo, cuando inclusive no cuentan con pagos en efectivo que avalen dicho gasto.

De lo anterior, refiere que existió vulneración a los derechos consagrados en los numerales 2) y 7) del art. 68 del CTB.

Prosigue indicando que, por su parte, la AGIT dispone en su Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023, que no era necesario documentar con medios probatorios de pago las transacciones de compra y venta de mineral, por el principio de devengado; empero, no ha considerado que los Formularios M-02, son llenados por el comprador de mineral, pero no así por el vendedor, puesto que este último desconoce la información que se consigna en el Formulario M-02, entonces cómo podría Osvaldo Cala Paco registrar ingresos que desconoce, situación que pasa desapercibida por la AGIT, quien debería investigar más sobre el llenado del Formulario M-02, consultando inclusive al SENARECOM para conocer la finalidad y registro de dicho formulario para tutelar el derecho del recurrente.

En conclusión de este punto, reafirma que el Fisco jamás obtuvo medios probatorios para demostrar que las supuestas transacciones de mineral hayan tenido un medio de pago, inclusive con fecha posterior a la gestión anual mineral fiscalizada comprendida entre octubre de 2017 a septiembre de 2018, si es que fuera cierto que existieron las supuestas compras de mineral por el principio de devengado; es decir, la AT no cumplió con la carga de la prueba, limitando su investigación a elementos indirectos que no provenían del propio contribuyente Osvaldo Cala Paco, sino de terceros que no respaldaron los medios de pagos por sus supuestas compras, dándose mayor valor a los Formularios M-02, que persiguen la finalidad de pago de la Regalía Minera y no demuestran el valor real de compra y venta de mineral en el mercado interno.

2. Ausencia de requisitos esenciales en la Vista de Cargo 292250000933, que integren el hecho imponible, y que fundamenten la Resolución Determinativa 172350000162 (Punto IV.2 de la Resolución de Recurso Jerárquico)

Refiere que la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022 debió contener y tomar en cuenta los datos y valoraciones de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, y considerar las circunstancias que integran el hecho imponible o los medios a partir de los cuales se constate su perfeccionamiento, relacionadas a la determinación del IUE y la AA-IUE del periodo fiscalizado. Sin embargo, refiere que el SIN se limitó a fundar como ingreso, la compra y venta interna de minerales y metales, únicamente a través de la declaración unilateral del comprador, consignada en los Formularios M-02, sin considerar que los compradores se han retractado expresamente de dichas compras ante la Administración Tributaria, al no poseer medios fehacientes de pago, declarando espontáneamente la no deducibilidad de estos como gastos; información de terceros y elementos que se encuentran en poder o posesión del Ente Fiscal, quien a su vez, no los ha ponderado, restando todo valor probatorio a estas afirmaciones, por un criterio únicamente de conveniencia pro fiscum, que bien podía ser investigado en ejercicio del principio de oficialidad o de impulso de oficio y de sus amplias facultades, para validar la determinación sobre Base Cierta y el supuesto ingreso en función al principio de verdad material, en ejercicio del art. 3 del DS 26462-Reglamento a la Ley 2166 del Servicio de Impuestos Nacionales, inciso d) del art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) y art. 180 de la Constitución Política del Estado (CPE), asimismo, en función del principio de imparcialidad, que se encuentra regulado en el inciso f) del antedicho art. 4; extremo que permite evidenciar que de forma discrecional e intencional no se han considerado estos datos y elementos que integran la determinación del IUE.

Considera que, la Vista de Cargo 292250000933 al igual que la Resolución Determinativa 172350000162, incumplen con los requisitos esenciales de causa y fundamentación, que todo acto administrativo debe poseer como exigen los incisos b) y e) del art. 28 de la LPA y art. 31 del DS 27113 Reglamento de la Ley de Procedimiento Administrativo (RLPA), en razón de que no consignan información necesaria que valide la determinación de la Base Cierta, porque al tomar elementos indirectos, es decir no provenientes del contribuyente sino de supuestos compradores de mineral en sus Formularios M-02, está utilizando datos que no son propios del Sujeto Pasivo Osvaldo Cala Paco, sino de otros informantes supuestos compradores, por eso se puede afirmar que ni siquiera la base imponible responde a ser una determinación sobre Base Cierta, sino sobre Base Presunta, porque el Fisco ha estimado o supuesto que los Formularios M-02 reflejan el valor real de la venta de mineral, cuando más bien los datos consignados en esas declaraciones solo sirven para el pago de la Regalía Minera.

En similar sentido, dice que la Resolución Determinativa no se encuentra debidamente motivada, ya que no se ha emitido pronunciamiento alguno sobre la investigación de otros medios probatorios y la revocación de las compras, incurriendo, además, en silencio de pruebas o inmotivación sobre los documentos aportados por el contribuyente. Ejemplifica que se planteó que se verifiquen sus ingresos en extractos bancarios y cheque cobrados u otros medios fehacientes autorizados por la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero (ASFI) para validar el importe de ingresos reportados en el Formulario M-02, pedido sobre el cual refiere no existir pronunciamiento en la Vista de Cargo como tampoco en la Resolución Determinativa. Sobre este punto, alega que la AGIT justifica que la información de los Formularios M-02 son reales, pero no analiza la forma y el fondo del llenado de esas declaraciones juradas, ni su finalidad, porque de hacerlo entendería que estos formularios persiguen otro fin, el cual no es demostrar la real magnitud económica de la compra de mineral o su registro contable.

Considera importante comprobar la información contenida en los Formularios M-02 de compra interna y venta de minerales y metales, en contraste con otros elementos probatorios como los documentos de pago autorizados por la ASFI; puesto que como asevera el SENARECOM en su Nota cite: SNRCM-DGE-572 USI-217-2022 de 4 de mayo, todos los reportes de los Formularios M-02, poseen datos preliminares, por tanto no directos ni indubitables, por lo que no puede presumirse con ello un ingreso definitivo, ni una venta real de minerales por los importes consignados en los mismos, porque en principio esta declaración de información la efectúa exclusivamente el comprador, sin la participación del vendedor, tramitado con el propósito de gestionar la exportación de minerales, que incluye a veces, cargas de mineral procesado provenientes de otros actores productivos mineros, cooperativas e incluso informales; y, en segundo orden, para sobrevaluar sus gastos como deducibles en la autoliquidación del IUE minero.

Refiere que la apreciación del Fisco sobre que los ingresos reales de la transacción comercial, son extraídos del Formulario M-02, resulta subjetiva y discrecional, sin fundamento de causa y no posee asidero legal y probatorio; puesto que el Ente Fiscal, está obligado a demostrar los cargos que atribuye en contra del contribuyente, como dispone el art. 76 del CTB, precepto del cual la Administración Tributaria efectúa una interpretación restringida, asignándole un significado limitado, en el sentido de que la carga de la prueba le corresponde solo al contribuyente, eximiendo de la misma a la Administración Tributaria; empero, conforme sostiene la Autoridad de Impugnación Tributaria en su Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1008/2012 de 22 de octubre, la carga probatoria le corresponde tanto a la citada Administración como al contribuyente, pero principalmente a la primera, ya que aplicando el art. 116.I de la CPE, respecto a la presunción de inocencia compatible con el principio de buena fe en favor del sujeto pasivo, citada en el art. 69 del CTB; la carga de la prueba le corresponde a quien incrimina una conducta ilícita como la Omisión de Pago, teniéndose que la referida Administración Tributaria no aportó elementos de prueba dentro de los antecedentes administrativos que sustenten la transmisión de dominio por la venta de mineral y el efectivo importe percibido; fundándose en una simple conjetura, pero no en una valoración objetiva.

Finalmente, manifiesta que no existió valoración de la siguiente documentación, por parte del Fisco:

• Extracto de la cuenta del Banco Unión S.A. donde se evidencia ingresos menores a los registrados por la Administración Tributaria (señalando que cursa a fs. 360 de antecedentes administrativos); y,

• Extracto de la cuenta del Banco Prodem S.A. donde se evidencia ingresos menores a los registrados por la Administración Tributaria (señalando que cursa de fs. 382 a 383 del expediente).

Al respecto, de esta información dice que, tanto el Fisco en la Vista de Cargo y en la Resolución Determinativa, como la propia ARIT Chuquisaca y la AGIT, no se han pronunciado al respecto, es decir no han expresado juicio de valor alguno en la diferencia de los ingresos detallados en los Formularios M-02 y en los datos consignados en las cuentas bancarias de Osvaldo Cala Paco, que evidencian sustanciales discrepancias, situación que mínimamente debió generar duda razonable, en virtud a que no existen suficientes pruebas o evidencias claras del Ente Recaudador, para lograr convicción y superar el estándar probatorio.

Concluye manifestando que, pese a que la AGIT encubrió o toleró la labor investigativa sesgada del Fisco, se debe tener en cuenta que nadie puede acusar con prueba limitada y se debe presumir la inocencia o buena fe del acusado, hasta que, en debido proceso, se demuestre lo contrario.

Manifiesta en el petitorio, que tales aspectos detallados en la demanda demuestran que la AGIT y la AT vulneraron el debido proceso, el derecho a la defensa y la verdad material, por lo que solicita se dicte resolución declarando probada la demanda en todas sus partes, por los argumentos expuestos, y disponiendo la nulidad hasta el vicio más antiguo, señalando por tal a la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022.

III. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Mediante memorial de fs. 84 a 92, la AGIT contestó negativamente a la demanda, bajo los siguientes argumentos:

Señala que en ningún momento incurrió en las vulneraciones alegadas por el demandante, y considera que la demanda no cumple con los presupuestos esenciales para demandar proceso contencioso administrativo.

Indicando carencia de argumentos en la demanda incoada, refiere que el demandante realiza la reiteración de los mismos argumentos en los que sustentó el recurso jerárquico que interpuso contra la Resolución del Recurso de Alzada, constituyendo ello un impedimento para ingresar al fondo de la demanda, pues no puede suplirse la carga argumentativa de una demanda, con la reiteración de argumentos que ya fueron objeto de análisis en las instancias.

En cuanto a la vulneración del derecho a la petición, expresado como agravio por el demandante, dice que ello únicamente refleja su posición expresada en el jerárquico y su resistencia a comprender lo decidido, no existiendo mayor argumentación que desvirtúe lo establecido en la Resolución Jerárquica, agregando que se constató que, contrariamente a lo aseverado por el entonces recurrente, la AT tomó en cuenta lo señalado por Osvaldo Cala Paco en su Nota de 18 de mayo de 2022, al haber contrastado el extracto proporcionado, con la información remitida por el SENARECOM, evidenciando que ante la autoridad competente la Promotora de Minerales Exportables de Bolivia (PROMEX-BOL), Empresa Minera Metal Market y Minerales Santiago Comercialización (MINSACO) declararon compras a través del Formulario M-02.

Consecuentemente, se coligió que la Administración Tributaria documentó los resultados expuestos en la Vista de Cargo y, si bien en dicha labor no consideró los medios de pago como se solicitó en la referida nota, la determinación efectuada se sustentó en lo previsto en la Norma Contable N° 5 y el art. 46 de la Ley 843 (Texto Ordenado), sobre los ingresos devengados y su reconocimiento según los principios de contabilidad para la industria minera. A partir de tales consideraciones, confiesa que se desestimó lo alegado por el entonces recurrente, en cuanto a la vulneración del art. 68 numerales 2 y 7 del CTB, considerando que el hecho de que la Administración Tributaria no hubiera procedido a "documentar" como se solicitó en la Nota de 18 de mayo de 2022, no significa que los hallazgos del ente fiscal carezcan de sustento, puesto que tomó en cuenta la información obtenida en su función fiscalizadora, exponiendo sus resultados en la Vista de Cargo y otorgándole al Sujeto Pasivo el término legal para la presentación de sus descargos.

En cuanto a la supuesta ausencia de requisitos formales en la Vista de Cargo que fundamenten la Resolución Determinativa (agravio identificado en el numeral VI.2 del memorial de demanda), refiere que en cuanto a la depuración del crédito fiscal IVA, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 en su acápite IV.4.2, efectuó el correspondiente análisis conforme a la normativa tributaria vigente, estableciendo – como resultado de la revisión de la Vista de Cargo 292250000933 – que la Administración Tributaria en los resultados expuestos señaló que: i) A partir de la información proporcionada por el SENARECOM y el reporte adjuntado por el Sujeto Pasivo, el 18 de mayo de 2022, elaboró el cuadro: "INGRESO POR VENTA DE MINERALES (SENARECOM)” evidenciando que según el reporte de la entidad competente las transacciones reportadas corresponden a OSVALDO CALA PACO como vendedor e identifican a la concesión minera "La Esperanza"; ii) La presentación del Formulario M-02 se encuentra en Estado: Válido; y iii) Para PROMEX-BOL, Empresa Minera Metal Market y MINSACO, se tiene un total de venta interna de minerales de Bs14.405.126,45, coligiendo diversas ventas sobre lo reportado en los Formularios M-02, porque tienen calidad de Declaración Jurada.

En ese sentido, se constató que en el citado acto preliminar la Administración Tributaria expuso la determinación de impuestos omitidos a través del cuadro "DETERMINACIÓN DE LA UTILIDAD NETA", además, estableció adeudos tributarios sobre base cierta como resultado del proceso de fiscalización, calificando también la conducta del Sujeto Pasivo como Omisión de Pago; extremos cuya verificación permitió evidenciar que la Administración Tributaria, en ejercicio de sus amplias facultades, verificó e investigó los hechos y datos relacionados con las operaciones del Sujeto Pasivo, obteniendo el registro de las transacciones de mercado interno emitido por SENARECOM, el cual es obligatorio ante esa entidad, utilizando el Formulario M-02, que se constituye en una Declaración Jurada.

Aduce que la realidad económica manifestada ante la autoridad competente fue considerada como válida, independientemente del pago, pues de acuerdo a lo previsto en el art. 46 de la Ley 843 (TO), la Administración Tributaria aplicó el principio del devengado para el reconocimiento de los ingresos que forman parte de la liquidación del IUE.

Consecuentemente, constató que en la Vista de Cargo, la Administración Tributaria explicó y sustentó sus resultados conforme los antecedentes de hecho y la normativa tributaria vigente aplicable a la problemática objeto de controversia, cumpliendo con la carga de la prueba para acreditar su pretensión respecto a las obligaciones tributarias relacionadas con el IUE y la Alícuota Adicional del IUE, considerando que las alegaciones del Sujeto Pasivo, entonces recurrente, fueron debida y fundadamente desestimadas, descartándose así la restricción del derecho a la defensa, más aun considerando que durante el proceso de fiscalización sustanciado en su contra no presentó la documentación contable requerida que permita tomar convicción de que los ingresos por las ventas consignadas en el Formulario M-02 no fueron efectuadas por el Sujeto Pasivo, ni emergentes de la explotación de la concesión minera “La Esperanza”. Consecuentemente, manifiesta que lo reclamado por la empresa demandante, carece de veracidad y se aparta de los datos finales con los que se resolvió la controversia jerárquica.

Pide declarar improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT RJ-1209/2023 de 9 de octubre.

IV. APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO

David Condori Mamani, en representación legal de la Gerencia Distrital de Potosí del SIN, se apersona como tercero interesado, mediante memorial de fs. 78 a 81 vta., respondiendo a la demanda de forma negativa a cada punto demandado, solicitando se declare improbada la demanda planteada por la parte actora.

V. RÉPLICA Y DÚPLICA

Por efecto del decreto de 18 de noviembre de 2024, a fs. 106, se establece que el demandante no ejerció el derecho a réplica; y consecuentemente, no existió dúplica en el presente trámite.

VI. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES

1. El 24 de enero de 2022, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a Osvaldo Cala Paco con la Orden de Fiscalización 22990100001 de 14 de enero de 2022, con alcance al IUE y la AA-IUE de los periodos fiscales octubre de 2017 a septiembre de 2018. Asimismo, mediante Requerimiento N° 00170222 y su Anexo, solicitó la documentación inherente al proceso (fs. 8, 11, 12 y 14 de antecedentes administrativos).

2. El 8 y 24 de enero y 19 de abril de 2022, el Sujeto Pasivo presentó la documentación según detalle consignado en el Acta de Recepción de Documentos y notas de envío de documentos (fs. 20, 22 y 25 a 26 de antecedentes administrativos).

3. El 18 de mayo de 2022, el Sujeto Pasivo mediante nota manifestó que solicitó al SENARECOM extracto a efectos de evidenciar los clientes con los que mantuvo relaciones comerciales. El contribuyente declaró que no tuvo operaciones de venta con las empresas PROMEXBOL, Empresa Minera Metal Market y MINDEPO S.R.L., como se menciona en los Formularios M-02 declarados de manera unilateral por el comprador en desconocimiento del vendedor. Solicitó que la Administración Tributaria fiscalizadora documente fehacientemente, con respaldos, los supuestos ingresos por ventas que logren demostrar pagos en efectivo y/o cheques, bajo los principios de verdad material y de buena fe. Puntualizó que el SENARECOM en notas 1 al 6 señaló que la información no es final ni de conocimiento probado por el vendedor (fs. 43 de antecedentes administrativos).

4. El 20 de noviembre de 2022, la Administración Tributaria labró el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación 00201502 por la entrega parcial de la documentación requerida durante proceso de verificación y el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación 00201503, por no presentar en forma física los Estados Financieros y/o Memoria Anual, Dictamen de Auditoría Externa y Dictamen Tributario Complementario; estableciendo la multa de UFV500 (quinientas unidades de fomento a la vivienda) y UFV1.000 (fs. 37 a 38 de antecedentes administrativos).

5. El 30 de noviembre de 2022, se emitió el Informe de Actuación R-003-01 Orden de Fiscalización Externa 22990100001, que integra el CITE: SIN/GDPT/DF/SFE/4439/2022 (fs. 1672 a 1728 de antecedentes administrativos del SIN) que concluye como resultados de la fiscalización, la existencia de reparos a favor del Fisco y recomienda se emita Vista de Cargo, la cual se adjunta al informe, para revisión, firma y notificación al contribuyente.

6. El 5 de diciembre de 2022, la Administración Tributaria notificó personalmente a Osvaldo Cala Paco con la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022, que estableció preliminarmente sobre base cierta las obligaciones fiscales del Contribuyente correspondientes al IUE y la AA-IUE del periodo fiscal comprendido de octubre 2017 a septiembre 2018, en UFV4.284.752 que incluye tributo omitido, intereses, sanción por Omisión de Pago y la Multa por Incumplimiento a Deberes Formales (fs. 1729 a 1782 y 1785 de antecedentes administrativos).

7. El 9 de diciembre de 2022, la empresa unipersonal Osvaldo Cala Paco, mediante nota, reiteró su pedido efectuado según Nota de 18 de mayo de 2022, a cuyo efecto pidió que se proporcionen los documentos respaldatorios que acrediten el pago de las supuestas ventas, en fotocopias legalizadas (fs. 1826 de antecedentes administrativos).

8. El 14 de diciembre de 2022, la Administración Tributaria notificó personalmente a Osvaldo Cala Paco con el Proveído 242250000105 de 13 de diciembre de 2022, el cual señaló que la documentación solicitada se encontraba a su disposición en el Departamento de Fiscalización de la Gerencia Distrital Potosí, a objeto de obtener las copias requeridas (fs. 1828 a 1829 de antecedentes administrativos).

9. El 14 de marzo de 2023, la Administración Tributaria notificó de forma personal a Osvaldo Cala Paco con la Resolución Determinativa 172350000162 de 27 de febrero de 2023, que determinó de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible, las obligaciones impositivas del Contribuyente correspondientes al IUE y la AA-IUE del periodo fiscal octubre de 2017 a septiembre de 2018, en la suma de UFV4.315.485 que incluye tributo omitido actualizado, intereses, sanción por Omisión de Pago y la Multa por Incumplimiento a Deberes Formales (fs. 1900 a 1963 y 1966 de antecedentes administrativos).

10. En contra de la anterior resolución, el contribuyente hizo uso del recurso de alzada ante la ARIT Chuquisaca, la cual emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0100/2023 de 17 de julio (fs. 175 a 193 vta. de antecedentes administrativos) que confirmó la Resolución Determinativa 172350000162 de 27 de febrero de 2023.

11. Interpuesto el respectivo recurso jerárquico por el Sujeto Pasivo, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre, que resuelve REVOCAR parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT. CHQ/RA 0100/2023 de 17 de julio, en la parte referida a la Multa por Incumplimiento a Deberes Formales establecida en el Acta de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación 00201503 que sancionó con UFV1.000. En consecuencia, mantiene firme y subsistente el IUE y la AA-IUE de los periodos octubre de 2017 a septiembre de 2018, así como la Multa por Incumplimiento a Deberes Formales, impuesta mediante el Acta de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación 00201502.

12. Contra esta última resolución, el Sujeto Pasivo, a través de su apoderado legal, dentro del plazo previsto por ley, interpuso demanda contenciosa administrativa que se resuelve en esta Sentencia.

VII. PROBLEMÁTICA PLANTEADA

Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a realizar el control de legalidad, se establece que, el motivo de la litis dentro del presente caso, versa en determinar:

Si la AGIT, al emitir la Resolución de Recurso Jerárquico vulneró el debido proceso, el derecho a la defensa y la verdad material:

1. Por omitir dar respuesta a la solicitud del sujeto pasivo en cuanto a la inexistencia de pruebas que acrediten ingresos por compra y venta de mineral, declaradas por terceros en Formularios M-02;

2. Por no observar que la Vista de Cargo 292250000933 carecería de requisitos esenciales que demuestren el surgimiento y perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto a las Utilidades de las Empresas y su Alícuota Adicional correspondiente al periodo anual minero comprendido entre los meses de octubre, noviembre, diciembre de 2017 y enero a septiembre de 2018, lo que imposibilitaría fundamentar la Resolución Determinativa 172350000162, y sin haber valorado los extractos de cuenta de los Bancos Unión S.A. y Prodem S.A. que evidenciarían ingresos menores a los calculados por la AT.

Con base en tales omisiones e inobservancias, impetra la nulidad de obrados, hasta el vicio más antiguo.

VIII. FUNDAMENTOS LEGALES, DOCTRINALES Y JURISPRUDENCIALES APLICABLES AL CASO CONCRETO

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el art. 775 del Código de Procedimiento Civil y la Disposición Final Tercera del Código Procesal Civil (CPC) y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante; corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT, en consideración a los argumentos expuestos por el demandante, de acuerdo a la problemática planteada, realizando una interpretación desde y conforme a la CPE, el bloque de constitucionalidad y las normas ordinarias aplicables.

1. Sobre la naturaleza del proceso contencioso administrativo

El art. 778 del Código de Procedimiento Civil, de vigencia ultra activa, señala que el proceso contencioso administrativo procede en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado, y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado. Esta facultad del Órgano Judicial, deviene del principio de “control judicial” convenido por el art. 4 de la LPA; puesto que, en un Estado de Derecho, son indispensables la legitimidad y la legalidad de los actos administrativos, que implica, por una parte, el respeto a los intereses legítimos y a los derechos subjetivos de los administrados; y, por otra, la observancia de los principios y normas que regulan la actividad jurídica de la administración pública. Cuando esa legitimidad y legalidad son conculcadas por los órganos de la administración, se lesiona no sólo los intereses o los derechos privados sino el ordenamiento normativo del Estado, correspondiendo que los órganos que ejercen control, sometan a los órganos transgresores al orden jurídico establecido; protección jurídica que no está referida al provecho exclusivo de los intereses y derechos privados, sino al interés público y del Estado, a través del correcto funcionamiento de sus órganos, que de ninguna manera puede ser enervado por sus titulares.

Es importante hacer constar que el art. 5 de las Disposiciones Finales de la abrogada Ley 2175, Ley Orgánica del Ministerio Público, de 13 de febrero de 2001, introdujo modificaciones a los arts. 127 y 779 del Código de Procedimiento Civil, por lo que a partir de dichas modificaciones y hasta ahora, la demanda se dirige contra la autoridad jerárquicamente superior, aspecto que posibilita a este Tribunal revisar no únicamente la resolución del recurso jerárquico, sino todo el procedimiento administrativo. Se concluye entonces que el proceso contencioso administrativo tiene como finalidad realizar dicho control de legalidad y legitimidad de los actos cumplidos en sede administrativa, que constan en el expediente administrativo remitido a conocimiento del Tribunal Supremo de Justicia, siendo la única documental que se admite y revisa al emitir la Sentencia; puesto que, por mandato expreso del art. 780 del Código de Procedimiento Civil, se tramita como proceso ordinario de puro derecho, en razón a que en la acción mencionada, se discute solamente la legalidad, legitimidad y validez de los actos y decisiones de la integralidad del trámite administrativo previo que decantó en el acto impugnado a través de la vía contenciosa administrativa. Por lo que, dependiendo de la cuestión planteada, puede disponerse que se repongan las garantías al debido proceso cuyas afectaciones se encuentren probadas, o bien, garantizar la aplicación objetiva de la ley en cuestiones sustanciales.

2. El derecho a la defensa y el debido proceso

De una lectura sistemática de la CPE, en cuanto a las normas relativas a las garantías constitucionales, el art. 115.I, establece que toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos y, en efecto, el ejercicio de los derechos subjetivos previstos ya sea en la norma ordinaria o en la constitucional, cuando dependen de un pronunciamiento de la autoridad jurisdiccional, deben gozar de una tutela oportuna y efectiva. En ese contexto, el Estado, como dispone el art. 115.II de la CPE, garantiza el derecho al debido proceso, entendido, como es configurada por la misma Norma Suprema, como una garantía jurisdiccional y como un derecho de las personas; es decir, no sólo como un derecho constitucional previsto normativamente, sino capaz de ser ejercido efectivamente, para lo cual, desde otra perspectiva, corresponde al Estado, a través de la autoridad judicial, hacer efectivos los derechos de las personas, interviniendo incluso, en caso de existir controversia sobre ello. El debido proceso no sólo es un principio procesal que rige cuando se imparte justicia, sino también, una garantía jurisdiccional a la que se obliga el Estado, y un derecho de las personas, objeto de tutela cuando fuera menester hacerlo. De acuerdo con la jurisprudencia constitucional, constituye: “…el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo, en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar; es decir, comprende el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales, a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente ante cualquier tipo de acto emanado del Estado que pueda afectar esos derechos reconocidos por la Constitución Política del Estado así como los Convenios y Tratados Internacionales…” (SCP 0051/2012 de 5 de abril).

En cuanto a la obligatoriedad del debido proceso, la SCP 0051/2012 ya señalada, citando a su vez a la SC 0119/2003-R de 28 de enero, señaló que: "(…) vincula a todas las autoridades judiciales o administrativas y constituye una garantía de legalidad procesal que ha previsto el Constituyente para proteger la libertad, la seguridad jurídica y la fundamentación o motivación de las resoluciones judiciales…'. (…) Lo que significa que sólo a través del debido proceso los referidos valores jurídicos se materializan en su verdadera dimensión, que la sentencia o resolución, sea el resultado de la correcta aplicación del ordenamiento jurídico y la participación activa de las partes en el ejercicio de sus derechos en condiciones de igualdad”.

El derecho a la defensa fue entendido por la jurisprudencia constitucional como la: “…potestad inviolable que posee toda persona que intervenga en un proceso judicial o administrativo, permitiendo definir sus intereses legítimos ante actos que vayan en desmedro de sus derechos fundamentales a ser oído en todo momento, impugnar decisiones, presentar prueba y otras, antes que se emita un fallo o determinación, así lo establece el art. 115.II y 119.II de la CPE”. (SCP 0480/2012 de 6 de julio).

Por su parte la SCP 0401/2021-S4 de 16 de agosto, citando a la SCP 0599/2016-S3 de 23 de mayo, señaló: “En el ámbito administrativo disciplinario, el debido proceso debe ser entendido como el derecho de toda persona a un proceso justo y equitativo, en el que mínimamente se garantice al supuesto infractor, el conocimiento oportuno de la sindicación que se le atribuye, con relación a una falta o contravención que presuntamente hubiese cometido y que esté previamente prevista como tal en una norma expresa, para que pueda estructurar adecuadamente su defensa, ser debidamente escuchado, presentar pruebas y alegatos, desvirtuar e impugnar en su caso las de contrario, la posibilidad de ser juzgado en doble instancia, y cumplido todo lo cual, recién imponerle la sanción prevista, quedando así a salvo del arbitrio del funcionario o autoridad”

3. De la fundamentación, motivación y congruencia de las resoluciones

En cuanto al debido proceso en sus elementos fundamentación motivación y congruencia, el Tribunal Constitucional Plurinacional se ha pronunciado, entre muchas otras, a través de la SCP 0071/2016-S3 de 8 de enero, concluyendo que: “En relación a los elementos esenciales que componen el derecho al debido proceso, se encuentra la motivación, la fundamentación, congruencia y pertinencia entre otros, que deben ser observados por las y los juzgadores al momento de dictaminar sus resoluciones. En este sentido el razonamiento consolidado a través de la jurisprudencia reiterada tanto por el extinto Tribunal Constitucional como de este Tribunal, señaló que: ‘…la garantía del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o que dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable a momento de conocer la decisión del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés o parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió’.

Al contrario, cuando aquella motivación no existe y se emite únicamente la conclusión a la que ha arribado el juzgador, son razonables las dudas del justiciable en sentido de que los hechos no fueron juzgados conforme a los principios y valores supremos, vale decir, no se le convence que ha actuado con apego a la justicia (…)”. (subrayado agregado)

Finalmente, cabe señalar que la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo. En cuanto a esta segunda, la motivación puede ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiendo expresar el Juez o autoridad administrativa competente, sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión, en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas. En sentido contrario, cuando la resolución aun siendo extensa no traduce las razones o motivos por los cuales se toma una decisión, o ésta resulta gravosa a alguna de las partes, por deducciones o entendimientos no basados en normas sustantivas o procesales, las garantías de una debida motivación y fundamentación se tendrán por vulneradas.

4. Contenido esencial del derecho a una resolución fundamentada y motivada (judicial, administrativa o cualquier otra, expresada en una resolución en general, sentencia, auto, etc.)

La jurisprudencia constitucional ha abordado y consolidado el entendimiento, ahora de carácter vinculante y obligatorio, en cuanto a que decidir, no es lo mismo que motivar ni fundamentar, pues podría ocurrir el caso en que la decisión administrativa o judicial, no tenga respaldo más que en la subjetividad o la voluntad arbitraria, antes que en la ley aplicable a los hechos y la verdad material. Así, la SCP 0013/2024-S2 de 1 de febrero, citando otros precedentes, estableció que: “el contenido esencial de los derechos a una resolución fundamentada y motivada (judicial, administrativa o cualquier otra, expresada en una resolución en general, sentencia, auto, etc.) que resuelva un conflicto o una pretensión, fue desarrollado por la SCP 2221/2012 de 8 de noviembre y está dado por sus finalidades, las cuales son: ‘…(1) El sometimiento manifiesto a la Constitución, conformada por: 1.a) la Constitución formal, es decir, el texto escrito; y, 1.b) los Tratados Internacionales sobre Derechos Humanos que forman el bloque de constitucionalidad; así como a la ley, traducido en la observancia del principio de constitucionalidad y del principio de legalidad; (2) Lograr el convencimiento de las partes que la resolución en cuestión no es arbitraria, sino por el contrario, observa: el valor justicia, el principio de interdicción de la arbitrariedad, el principio de razonabilidad y el principio de congruencia; (3) Garantizar la posibilidad de control de la resolución en cuestión por los tribunales superiores que conozcan los correspondientes recursos o medios de impugnación; y, (4) Permitir el control de la actividad jurisdiccional o la actividad decisoria de todo órgano o persona, sea de carácter público o privado por parte de la opinión pública, en observancia del principio de publicidad…’

Sobre el segundo contenido, es decir lograr el convencimiento de las partes de que la resolución no es arbitraria, sino por el contrario, observa: el valor justicia, los principios de interdicción de la arbitrariedad, de razonabilidad y de congruencia, la citada SCP 2221/2012 desarrolló las formas en las que puede manifestarse la arbitrariedad, señalando que: “…la arbitrariedad puede estar expresada en: b.1) una ‘decisión sin motivación’, o existiendo esta es: b.2) una ‘motivación arbitraria’; o en su caso, b.3) una ‘motivación insuficiente’

b.1) Por ejemplo, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.), no da razones (justificaciones) que sustenten su decisión, traducido en las razones de hecho y de derecho, estamos ante la verificación de una ‘decisión sin motivación’, debido a que ‘decidir no es motivar’. La ‘justificación conlleva formular juicios evaluativos (formales o materiales) sobre el derecho y los hechos sub iudice [asunto pendiente de decisión]’. b.2) Del mismo modo, verbigracia, cuando una resolución en sentido general (judicial, administrativa, etc.) sustenta su decisión con fundamentos y consideraciones meramente retóricas, basadas en conjeturas que carecen de todo sustento probatorio o jurídico alguno, y alejadas de la sumisión a la Constitución y la ley, se está ante una ‘motivación arbitraria’. (…)

En efecto, un supuesto de ‘motivación arbitraria’ es cuando una decisión coincide o deviene de la valoración arbitraria, irrazonable de la prueba o, en su caso, de la omisión en la valoración de la prueba aportada en el proceso (SC 0965/2006-R), que influye, en ambos casos, en la confiabilidad de las hipótesis fácticas (hechos probados) capaces de incidir en el sentido, en los fundamentos de la decisión. Es decir, existe dependencia en cómo cada elemento probatorio fue valorado o no fue valorado, para que se fortalezca o debilite las distintas hipótesis (premisas) sobre los hechos y, por ende, la fundamentación jurídica que sostenga la decisión. (…)

b.3) De otro lado, cuando una resolución no justifica las razones por las cuales omite o se abstiene de pronunciar sobre ciertos temas o problemas jurídicos planteados por las partes, se está ante una ‘motivación insuficiente’. Si el órgano o persona, sea de carácter público o privado que tenga a su cargo el decidir incurre en cualesquiera de esos tres supuestos: ‘decisión sin motivación’, o extiendo esta, ‘motivación arbitraria’, o en su caso, ‘motivación insuficiente’, como base de la decisión o resolución asumida, entonces, es clara la visualización de la lesión del derecho a una resolución fundamentada o derecho a una resolución motivada, como elemento constitutivo del debido proceso

Los tres casos señalados, son un tema que corresponderá analizar en cada caso concreto, debido a qué sólo en aquéllos supuestos en los que se advierta claramente que la resolución es un mero acto de voluntad, de imperium, de poder, o lo que es lo mismo de arbitrariedad, expresado en decisión sin motivación o inexistente, decisión arbitraria o decisión insuficiente, puede la justicia constitucional disponer la nulidad y ordenar se pronuncie otra resolución en forma motivada” (negrillas de origen).

5. Sobre la nulidad procesal, su trascendencia y relevancia en el control de legalidad

Sobre las nulidades procesales debemos tener en cuenta que no se trata de un tema de defensa de meras formalidades; puesto que, las formas previstas por Ley no deben ser entendidas como meros ritos, sino como verdaderas garantías que permiten el desarrollo del proceso en orden y en resguardo del derecho de las partes a una justicia pronta, oportuna y sin dilaciones, conforme prevé el art. 115 de la CPE; por lo que, en materia de nulidades procesales, tanto la doctrina como las legislaciones han avanzado y superado aquella concepción que vislumbraba a la nulidad procesal como el mero alejamiento del acto procesal de las formas previstas por Ley. En este sentido, Eduardo J. Couture en su libro Fundamentos del Derecho Procesal Civil, sobre el principio de “trascendencia”, señala que: “…no hay nulidad de forma, si la desviación no tiene trascendencia sobre las garantías esenciales de defensa de juicio, es así que las nulidades no tienen por finalidad satisfacer pruritos formales, sino enmendar los perjuicios efectivos que pudieran surgir de la desviación de los métodos de debate cada vez que esta desviación suponga restricción de las garantías a que tienen derecho los litigantes…” (el subrayado ha sido añadido).

De este antecedente, se infiere que “no hay nulidad sin perjuicio”; en ese sentido, la jurisprudencia y la doctrina, son unánimes en sostener que no puede hacerse valer la nulidad cuando la parte, mediante la infracción, no ha sufrido un agravio; en este entendido el Tribunal Constitucional Plurinacional en la SCP 0427/2013 de 3 de abril, estableció que: “…las nulidades de los actos procesales en el proceso civil – y en otras materias donde sea aplicable este cuerpo normativo – tienen un alcance conceptualmente diferente, si se interpreta y aplica desde el punto de vista del Estado legislativo o legal de Derecho (en el que impera la ley, en desmedro de la Constitución) y otro diametralmente contrario desde la perspectiva del Estado Constitucional de Derecho (en el que impera la Constitución como norma jurídica directamente aplicable y justiciable desplazando incluso a la ley y sus reglas)…” (el subrayado ha sido añadido).

En efecto, en el Estado Legislativo de Derecho, para la procedencia de las nulidades de actos procesales, bastaba que el procedimiento esté viciado por infracción o vulneración de normas procesales que los órganos jurisdiccionales hubieren cometido; es decir, las nulidades procesales, tenían únicamente relevancia meramente procesal. En cambio, en el Estado Constitucional de Derecho, la procedencia de las nulidades de actos procesales, está condicionada únicamente si el procedimiento está o no viciado, por no haber hecho efectivo un derecho fundamental o garantía constitucional.

Bajo esta concepción, las nulidades de los actos procesales serán procedentes cuando se constate irregularidades, infracciones o vulneraciones de normas procesales que se presenten en el marco de un proceso; siempre que éstas, a través de la invalidación de los actos procesales, aseguren a las partes del proceso los derechos al debido proceso, a la defensa o a la tutela judicial efectiva; caso contrario, si no garantizan esos derechos, entonces, la invalidación del acto procesal en cuestión a través de una nulidad procesal, no tiene relevancia constitucional. Un razonamiento jurídico distinto; esto es, entender que las nulidades procesales pueden hacer ineficaces e inválidos los actos procesales con la mera constatación de la vulneración de los requisitos y formas que expresa la Ley procesal, sin ninguna conexitud con la lesión o no a derechos fundamentales o garantías constitucionales, sería retornar al modelo de Estado Legislativo de Derecho ya superado.

De dicho razonamiento se infiere que, al momento de analizar el vicio que podría generar una nulidad de obrados, corresponde determinar la trascendencia de dicho vicio, constatándose si se provocó una lesión evidente al derecho a la defensa o la incidencia que podría tener en la decisión de fondo de la causa; existiendo la posibilidad de analizar la relevancia procedimental y constitucional; puesto que, ningún vicio procesal es absoluto para generar una nulidad, en tanto no vulnere el derecho a la defensa. Lo contrario, significaría sujetar las resoluciones administrativas o judiciales al libre albedrío de los justiciables o administrados, con las cuales no estén conformes las partes intervinientes, lo cual no necesariamente implica vulneración de derechos y garantías constitucionales o procesales que amerite la activación del control de legalidad y de legitimidad para lo que está previsto el proceso contencioso – administrativo.

6. Del Impuesto a las Utilidades de las Empresas – IUE, su objeto, sujeto pasivo, nacimiento del hecho imponible, imputación de utilidades y gastos a la gestión fiscal.

La Ley 843 (Texto Ordenado), en su Título III, respecto a este tributo, establece:

“IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS

CAPÍTULO I

DISPOSICIONES GENERALES

HECHO IMPONIBLE – SUJETO

ARTICULO 36.- Créase un Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, que se aplicará en todo el territorio nacional sobre las utilidades resultantes de los estados financieros de las mismas al cierre de cada gestión anual, ajustadas de acuerdo a lo que disponga esta Ley y su reglamento.

Los sujetos que no estén obligados a llevar registros contables, que le permitan la elaboración de estados financieros, deberán presentar una declaración jurada anual al 31 de diciembre de cada año, en la que incluirán la totalidad de sus ingresos gravados anuales y los gastos necesarios para la obtención de dichos ingresos y mantenimiento de la fuente que los genera. La reglamentación establecerá la forma y condiciones que deberán cumplir estos sujetos para determinar la utilidad neta sujeta a impuesto, conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados.

(…)

ARTÍCULO 38.- Son sujetos de este impuesto quedando incorporados al régimen tributario general establecido en esta Ley:

1) Las empresas constituidas o por constituirse en el territorio nacional que extraigan, produzcan, beneficien, reformen, fundan y/o comercialicen minerales y/o metales. (…)

ARTICULO 39.- A los fines de este impuesto se entenderá por empresa toda unidad económica, inclusive las de carácter unipersonal, (…)

ARTICULO 40.- A los fines de este impuesto se consideran utilidades, rentas, beneficios o ganancias las que surjan de los estados financieros, tengan o no carácter periódico. A los mismos fines se consideran también utilidades las que determinen por declaración jurada, los sujetos que no están obligados a llevar registros contables que le permitan la elaboración de estados financieros, en la forma y condiciones que establezca la reglamentación. [resaltado propio] (…)

CONCEPTO DE ENAJENACION

ARTICULO 41.- A los fines de esta Ley se entiende por enajenación la venta, permuta, cambio, expropiación y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso de bienes, acciones y derechos. (…)

IMPUTACIÓN DE UTILIDADES Y GASTOS A LA GESTIÓN FISCAL

ARTICULO 46.- El impuesto tendrá carácter anual y será determinado al cierre de cada gestión, en las fechas en que disponga el reglamento. En el caso de sujetos no obligados a llevar registros contables que le permitan elaborar estados financieros, la gestión anual abarcará el período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de cada año. Los ingresos y gastos serán considerados del año en que termine la gestión en el cual se han devengado.

(…)

A los fines de esta Ley se entiende por pago o percepción, cuando los ingresos o gastos se cobren o abonen en efectivo o en especie y, además, en los casos en que estando disponibles se han acreditado en cuenta del titular o cuando con la autorización expresa o tácita del mismo se ha dispuesto de ellos de alguna forma. (resaltado y subrayado agregados)

Conforme a los anteriores artículos, es evidente que la utilidad sujeta a tributo, producto de las enajenaciones onerosas de bienes, queda devengada y sujeta al IUE, en el tiempo determinado por Ley, cuando se produzca el pago en efectivo o en especie, y aun cuando los ingresos o utilidades se hubieren dispuesto por el enajenante, incluso antes de su efectivo abono o cobro.

IX. ANÁLISIS DEL CASO CONCRETO

1. El primer motivo que plantea el representante legal de la empresa unipersonal demandante, como objeto del control de legalidad, se traduce en la denuncia de afectaciones al debido proceso porque la AGIT, al resolver los planteamientos de la alzada en la instancia administrativa, omitió dar respuesta a la solicitud del Sujeto Pasivo en cuanto a que, en la fiscalización, no existen pruebas que acrediten ingresos por compra y venta de mineral a sus cuentas bancarias, y únicamente declaradas por terceros en los Formularios M-02 del SENARECOM.

2. Asimismo, que la AGIT no advirtió que la Vista de Cargo 292250000933 carecería de requisitos esenciales que demuestren el surgimiento y perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto a las Utilidades de las Empresas y su Alícuota Adicional, correspondiente al periodo anual minero comprendido entre los meses de octubre, noviembre, diciembre de 2017 y enero a septiembre de 2018, lo que imposibilitaría fundamentar la Resolución Determinativa 172350000162, al no haber valorado los extractos de cuenta de los Bancos Unión S.A. y Prodem S.A. que evidenciarían ingresos menores a los calculados por la AT, ni expresar juicio de valor alguno, respecto a la diferencia de los ingresos detallados en los Formularios M-02 y las transacciones o datos consignados en las cuentas señaladas de Osvaldo Cala Paco, sustancialmente discrepantes.

Por tales incongruencias y carencia de fundamentación y motivación, pide la nulidad de obrados, hasta el vicio más antiguo, identificando por tal, a la emisión de la Vista de Cargo precitada.

Si bien, la demanda identifica dos aspectos como agravios al debido proceso, ambos se refieren a la falta de fundamentación, motivación y congruencia, por lo que el análisis será abordado bajo los mismos razonamientos generales, de modo que, de existir las afectaciones al debido proceso en alguno de los puntos demandados, sus efectos se harán extensibles al restante.

Así planteadas las premisas en el escrito de demanda, ingresaremos a su análisis ordenado a efectos de determinar o descartar las denunciadas afectaciones al debido proceso.

• En cuanto al PRIMER ASPECTO de vulneración al derecho a la petición, aduciendo que la AT omitió dar respuesta a la solicitud del Sujeto Pasivo en cuanto a que, en la fiscalización, no existen pruebas que acrediten ingresos en sus cuentas bancarias por compra y venta de mineral, declaradas por terceros en Formularios M-02 del SENARECOM

El demandante señaló que, en la instancia de fiscalización, pidió, sin obtener respuesta de la AT, que dicha fiscalización se amplíe o extienda a documentar fehacientemente los respaldos (como por ejemplo pagos en efectivo, mediante cheques bancarios u otros medios de pago ) por los que su empresa minera unipersonal hubiere recibido ingresos por ventas de mineral, que fueron expresados por supuestos compradores en el Formulario M-02 presentado por tales terceras empresas al SENARECOM, refiriendo que ni en la Vista de Cargo, ni en la Resolución Determinativa, se contrastó o compulsó tales declaraciones de terceros, con ningún medio fehaciente de pago, ya sean extractos, cheques u otros, que informen la veracidad de las supuestas ventas reportadas. Luego, manifiesta que, en cambio, tal ausencia de contrastación sí fue advertida por la AGIT en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023 de 9 de octubre, pero justificando dicha falta de contrastación, en el principio contable de devengado; el cual sin embargo, a su criterio, no autoriza al Fisco a limitar la investigación solo a dichos Formularios, sino que debió exigir medios fehacientes de pago de los supuestos compradores, para demostrar la materialización de las transacciones de compra y venta de minerales.

Al respecto, en primer lugar, se tiene que, corresponde establecer que tal argumento de nulidad carece de fundamentación legal, pues, si bien considera que se afectó el art. 24 de la CPE, es impreciso en señalar la fuente normativa por la cual, la presunta afectación o infracción al derecho constitucional a la petición, acarrearía como sanción, la nulidad de obrados, la cual, en definitiva, no existe. Ya en lo procesal, la falta de respuesta pronta y oportuna activa la posibilidad de impetrar tutela en la vía constitucional, mediante la acción de amparo constitucional, la cual puede obligar a la autoridad accionada a emitir una respuesta en un sentido positivo, o bien, negativo, pero, hasta ahora, la jurisprudencia tampoco se ha decantado en considerar que la falta de respuesta; esto es, el silencio administrativo – negativo o positivo – se considere como causal de nulidad de obrados; y menos aún, hasta el vicio más antiguo.

En segundo lugar, y no obstante lo precitado, en cuanto a la presunta ausencia de respuesta a que la fiscalización se extienda a documentar fehacientemente los respectivos respaldos de pago de las ventas aducidas por la AT, encontramos que la Directora General Ejecutiva de la AGIT, aunque en una especie de suplantación de respuesta, se pronuncia en la Resolución Jerárquica del caso, en el numeral IV.4.1 que trata “Sobre el derecho a la petición” (fs. 16 vta. a 19) y específicamente en los sub numerales xiii (13) y xiv (14) del mismo numeral (de fundamentación técnico – jurídica), en la siguiente forma literal:

“xiii. De lo expuesto, se constata que la Administración Tributaria tomó en cuenta lo expresado por el Sujeto Pasivo en su Nota de 18 de mayo de 2022, pues contrastó el extracto proporcionado con la información remitida por el SENARECOM, evidenciando que ante la autoridad competente, la Promotora de Minerales Exportables de Bolivia (PROMEX-BOL), Empresa Minera Metal Market y Minerales Santiago Comercialización (MINSACO) declararon compras a través del Formulario M-02 habilitado para este efecto, lo que significa que el Sujeto Activo documentó sus resultados y si bien, en este análisis no consideró los medios de pago como fue pedido en la precitada nota, empero sustentó la determinación en el marco de lo dispuesto en la Norma Contable Nº 5 y el Articulo 46 de la Ley Nº 843 (TO); es decir, sobre los ingresos devengados y su reconocimiento según los principios de contabilidad para la industria minera (fs. 1755-1756 de antecedentes administrativos, c.9).

xiv. En este contexto, no se advierte la vulneración a lo establecido en el Artículo 68, Numerales 2 y 7 del CTB puesto que, como se expresó de manera precedente, el hecho de que la Administración Tributaria no procedió a "documentar" conforme lo peticionado en la nota de 18 de mayo de 2022, esto no implica que dejó de sustentar sus hallazgos pues contó con la información obtenida en su función fiscalizadora, exponiendo sus resultados en la Vista de Cargo y otorgándole al Sujeto Pasivo el término de descargos para la presentación de prueba que considere necesaria” (sic [negrillas añadidas]).

De lo anterior, se evidencia que existe la respuesta extrañada por el demandante, lo cual sin embargo, no significa de ninguna manera que juzguemos a la misma, acertada, ni tampoco apegada a derecho; únicamente, exponemos que no existe motivo de nulidad por falta de respuesta formal y pronta; esto es, por afectación o vulneración al derecho a la petición del sujeto pasivo, misma que fue absuelta de manera negativa por la AGIT, en el entendido y justificativo que la AT sustituyó la pretendida ampliación de la fiscalización de los medios fehacientes de pago, por “principios de contabilidad minera”; y aunque no expresó la AGIT el lugar que ocupan tales principios de carácter académico u operativo, en la jerarquía del art. 410.II de la CPE, resulta finalmente una respuesta, la cual inhibe la posibilidad de considerar que existe motivo de nulidad fundado en una ausencia de pronunciamiento, por lo que este motivo invocado en la demanda, es inatendible y se considera improbado.

• Respecto a que la Resolución de Recurso Jerárquico es incongruente y carece de fundamentación y motivación, porque la AGIT no advirtió que la Vista de Cargo 292250000933 carecería de requisitos esenciales que demuestren el surgimiento y perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto a las Utilidades de las Empresas y su Alícuota Adicional, correspondiente al periodo anual minero comprendido entre los meses de octubre, noviembre, diciembre de 2017 y enero a septiembre de 2018, imposibilitando así fundamentar la Resolución Determinativa 172350000162.

El Sujeto Pasivo ahora demandante refiere también que, para resolver el Recurso Jerárquico, la AGIT no valoró sus extractos de cuenta de los Bancos Unión S.A. y Prodem S.A. que evidenciarían ingresos menores a los calculados por la AT, ni expresó juicio de valor alguno, respecto a la diferencia de los ingresos detallados en los Formularios M-02 y las transacciones o datos consignados en las cuentas de Osvaldo Cala Paco, sustancialmente discrepantes, generándole finalmente, un adeudo tributario exorbitante sobre base presunta y sin cumplir con los supuestos de hecho que acrediten el acaecimiento del hecho generador del IUE y de su alícuota adicional.

Para resolver el asunto, es preciso referir que la autoridad demandada, en su Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023, a lo largo del numeral “IV.4.2. Sobre la determinación de ingresos en el IUE y la valoración de la prueba”, (fs. 19 a 23) analiza la denuncia alegada por el Sujeto Pasivo, ahora demandante, en cuanto a que la Resolución Determinativa no se encuentra debidamente motivada por omitir pronunciarse en cuanto a la investigación de otros medios probatorios y la revocación de las compras; asimismo, resume las posiciones contrarias de la AT y de la ARIT en cuanto a que dicha Resolución Determinativa contiene el análisis de las cuentas de gasto, a cuyo efecto manifiesta que revisaron los documentos que sustentan las operaciones gravadas en función a la norma aplicable, sin advertir vicios en el señalado acto definitivo. A continuación, la autoridad demandada cita doctrina y jurisprudencia en cuanto al debido proceso y la obligatoriedad de fundamentar debidamente las resoluciones, así como la normativa del CTB de los requisitos esenciales, tanto de la Vista de Cargo, como de la Resolución Determinativa. Seguidamente, en los sub numerales xvii (17) y xviii (18) resume que el Sujeto Activo (AT) determinó que los ingresos por ventas de minerales se tomaron del reporte del SENARECOM, el que informaría que existirían transacciones reportadas correspondientes a Osvaldo Cala Paco como vendedor e identificando a la concesión minera “La Esperanza”, por un total de venta interna de minerales de Bs14.405.126,45, obtenida a través de los Formularios M-02, en estado “Válido”.

Asimismo, que según “ingresos reportados por terceros” en los mismos Formularios M-02, la AT “…advirtió la existencia de un ingreso por venta interna de mineral…” (sic) y “…aseverando que dicho formulario se constituye en una Declaración Jurada por parte del comprador para realizar las transacciones de minerales y metales en el mercado interno…” (sic). Ya en el sub numeral xxii (22) la autoridad demandada manifiesta que la AT afirmó en la “Liquidación del adeudo tributario” que el mismo se estableció sobre base cierta; todo ello para que en el sub numeral xxiii (23), a fs. 22, la AGIT manifieste que, de lo relacionado precedentemente, evidencia que la AT verificó los hechos y datos relacionados con las operaciones del Sujeto Pasivo, obteniendo del SENARECOM el registro de las transacciones de mercado interno, utilizando el Formulario M-02, expresando que, al constituirse este Formulario en una declaración jurada, manifiesta una realidad económica ante la autoridad competente (se entendería que minera), la cual fue considerada válida “independientemente del pago puesto que, teniendo presente lo previsto en el Artículo 46 de la Ley N° 843 (TO), el Sujeto Activo aplicó el principio de devengado para el reconocimiento de los ingresos que forman parte de la liquidación del IUE” (sic [resaltado y subrayado propio]).

Luego, en el sub numeral xxiv (24) concluye la Máxima Autoridad Ejecutiva de la AGIT que “… en la Vista de Cargo, la Administración Tributaria explicó y sustentó sus resultados conforme los antecedentes de hecho y el derecho aplicable al caso concreto, cumpliendo con la carga de la prueba para acreditar su pretensión respecto a las obligaciones tributarias relacionadas con el IUE y la Alícuota Adicional del IUE; por lo que, no se advierte que un razonamiento no acorde a los argumentos expresados por el Sujeto Pasivo en la nota de 18 de mayo de 2022 sea suficiente para establecer que se restringió el derecho a la defensa, máxime si en el proceso de fiscalización, tampoco se presentó la documentación contable requerida que permita tomar convicción de que los ingresos por las ventas consignadas en el Formulario M-02 no fueron efectuadas por Osvaldo Cala Paco ni emergentes de la explotación de la concesión minera ‘La Esperanza’” (sic). Y analizando la información de tales Formularios M-02 y el extracto o reporte entregado por el SENARECOM al Sujeto Pasivo, manifiesta en el sub numeral xxv. (25), que la información es coincidente, agregando que “… si bien en el reporte que cursa a fs. 46 de antecedentes administrativos se alude a una información preliminar declarada por el comprador [de minerales] o sujeta a revisión, empero no se aportaron elementos que evidencien la ausencia de las transacciones declaradas en el Formulario M-02” (sic); y más adelante, en el sub numeral xxx. (30) hace un escueto pronunciamiento señalando que “…si bien el Sujeto Pasivo adjuntó extractos bancarios a fin de acreditar la inexistencia de los depósitos emergentes de las ventas observadas; sin embargo, estos no desvirtúan los hechos declarados y registrados en el SENARECOM” (sic), porque en tales reportes figura la participación en créditos y débitos, de Juan Carlos Terrazas, quien habría formado parte de las operaciones informadas en los Formularios M-02. Así, dicha autoridad demandada, finalizando el analizado numeral, concluye que no advierte vulneraciones al debido proceso, ni causales de nulidad, señaladas por el Sujeto Pasivo.

Ahora bien, tomando en cuenta que la denuncia de vulneración al debido proceso se resume en que la AGIT, ni tampoco la ARIT o la AT, demostraron el acaecimiento del hecho generador del IUE en el periodo fiscalizado, es que se ha efectuado el resumen de párrafos precedentes, para evidenciar que, a criterio de la AGIT, el supuesto principio de devengado que contendría el art. 46 de la Ley 843 (TO), constituye alternativa legal para sustituir el hecho generador del tributo, y que tal supuesto principio resultaría suficiente para el reconocimiento de los ingresos que forman parte de la liquidación del IUE. Tal entendimiento, constituye una motivación arbitraria, que ha invocado erróneamente un principio inexistente en la norma (TO de la Ley 843) pues el citado -por la AGIT- art. 46, no establece tal principio, sino un “criterio general de lo devengado” pero aplicable única y solamente en el caso de ventas a plazo, en cuya ocurrencia, las utilidades de esas operaciones se imputarán en el momento de producirse la respectiva exigibilidad –entiéndase, el pago de cada cuota de la venta a plazo– que es el momento en que las utilidades quedan “devengadas”, es decir exigibles como hechos generadores del tributo IUE.

Por ello, es también arbitrario, que la AGIT haya validado en el sub numeral xxiii (23) ya relacionado, que existe una realidad económica de utilidades, “independientemente del pago” para el reconocimiento de ingresos por ventas que formarían parte de la liquidación del IUE; criterio manifiestamente arbitrario y personalísimo, sin asidero legal; es más, contrario a la misma lógica e interpretación teleológica de la norma, pues no puede haber utilidad sujeta a tributo, si no se ha acreditado o producido el ingreso, percepción o disponibilidad monetaria, física y real de la venta. Téngase presente que, el IUE, se aplica en el territorio nacional, sobre las utilidades –y no solo a las ventas– resultantes de los estados financieros de las empresas, al cierre de cada gestión anual, ajustadas de acuerdo a lo que dispone la propia Ley 843 y su Reglamento.

Por supuesto que tales utilidades se derivan de los ingresos, ventas y/o gastos que se perciban, cobren o abonen en efectivo o en especie y, además, en los casos en que, estando disponibles, se han acreditado en cuenta del titular o cuando con la autorización expresa o tácita del mismo se ha dispuesto de ellos de alguna forma; tal como lo expresa el párrafo final del art. 46 de la Ley 843 (TO) que también discrecionalmente la AGIT omitió considerar.

De lo anterior, es manifiestamente arbitrario fundamentar que las ventas declaradas por terceros, sin que conste su efectiva monetización o pago, puedan constituir en su totalidad, la base imponible del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, como hizo la AGIT, introduciendo, además, para tal arbitraria motivación, un fundamento legal inexistente, como el aludido principio de devengado, que como se ha explicado con sustento en el texto legal, es inexistente, y en realidad, se aplica como criterio para la elaboración de Estados Financieros, pero nunca para hacer surgir el hecho generador de un tributo.

En tal sentido, tiene razón el demandante en este aspecto, en cuanto a que la Vista de Cargo, la Resolución Determinativa y la Resolución de Recurso Jerárquico del presente caso, adolecen de requisitos esenciales que demuestren el acaecimiento del hecho imponible, vulnerando con ello, el debido proceso del sujeto pasivo, ahora demandante, en desmedro de la verdad material, siendo evidente la motivación arbitraria, así como una inadecuada fundamentación, sin la suficiente sindéresis jurídica; máxime cuando la propia AGIT reconoce que el sujeto pasivo adjuntó extractos bancarios a fin de acreditar la inexistencia de los depósitos emergentes de las supuestas ventas observadas en formularios de terceros, también manifestando que el mismo, no aportó elementos que evidencien la ausencia de las supuestas transacciones declaradas por supuestos compradores en aquellos Formularios M-02.

Asimismo, es manifiesta la arbitrariedad, tanto como la incongruencia, cuando la AGIT señala que, según la información obtenida del SENARECOM, la información declarada por los compradores de mineral tiene carácter preliminar y debe ser sujeta a revisión, para luego manifestar que el principio de devengado se aplica en una suerte de sustitución del hecho imponible, del hecho generador, como si la sola mención de venta –sin estar debidamente acreditado el pago– constituyese en su integridad, parte las utilidades anuales sujetas al impuesto fiscalizado; contradicciones que, en definitiva, hacen incongruente a tal criterio, que sustentó la decisión jerárquica.

En tal sentido, es evidente que este defecto de congruencia, de fundamentación y motivación, no fue advertido adecuadamente en la instancia de impugnación. Lo que a su vez, hace que la motivación y fundamentación, en este punto, que contiene la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1209/2023, incurra en vicio de incongruencia externa e interna, así como de motivación arbitraria, sin apego a la verdad material, es decir, carente de una adecuada fundamentación de hecho y de derecho, en cuanto al establecimiento o acaecimiento del hecho imponible o hecho generador del tributo fiscalizado, pues únicamente se limitó a describir y validar lo que dice la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, sin cumplir con emitir una resolución debidamente motivada y fundamentada que se adscriba a los parámetros de congruencia, tanto interna como externa, en armonía y respeto a la triple dimensión del debido proceso.

A propósito, concluimos también que, la Vista de Cargo, que a su vez tiene por sustento el Informe R-0003-01 de 30 de noviembre de 2022 (fs. 1.672 a 1.728 de antecedentes administrativos del SIN) incurre en los mismos defectos de fundamentación, motivación y congruencia y pretende aplicar principios generalmente aceptados para la preparación de Estados Financieros, sin que ellos se expresen en una norma positiva del ordenamiento jurídico boliviano o comparado, como se observa a fs. 1.702 de antecedentes administrativos, del SIN (Informe R-0003-01) y fs. 1.755 de antecedentes administrativos, del SIN, (Vista de Cargo), pretendiendo adscribir como hecho generador del tributo, a los supuestos ingresos no declarados por venta de minerales.

Siendo que el defecto denunciado por el demandante, se encuentra probado, y constituyendo además el origen de las demás determinaciones de la Administración Tributaria, no corresponde ya ingresar a otras denuncias o aspectos de afectación al debido proceso, porque el primigenio defecto, arrastra consigo que las demás determinaciones administrativas que tuvieron por base una arbitraria motivación, se sometan a idénticos efectos procesales de invalidez, al ser consecuencia del primero.

Por lo precedentemente fundamentado, se concluye que el demandante justificó y demostró el argumento ahora en análisis, por cuanto la AGIT confirmó parcialmente de forma incorrecta la resolución de alzada y no se ajustó a derecho, concluyéndose que la Resolución Jerárquica impugnada expresó criterios subjetivos y arbitrarios, sin realizar una adecuada compulsa o estudio de los antecedentes administrativos del caso concreto.

POR TANTO: La Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, en ejercicio de la atribución contenida en los arts. 2.2 y 4 de la Ley 620 de 29 de diciembre de 2014 en relación a la Disposición Final Tercera del Código Procesal Civil, declara: PROBADA EN PARTE la demanda contenciosa administrativa de fs. 31 a 38 vta., interpuesta por Osvaldo Cala Paco, a través de su apoderado; en consecuencia, se ANULA OBRADOS hasta el vicio más antiguo; esto es, hasta el Informe R-0003-01 de 30 de noviembre de 2022 (fs. 1.672 a 1.728 de antecedentes administrativos del SIN), anexo a la Vista de Cargo 292250000933 de 30 de noviembre de 2022, debiendo la Administración Tributaria emitir nuevo informe de actuación que sustente la Vista de Cargo, con la debida motivación, fundamentación y congruencia, conforme a los antecedentes fácticos que deben ser sometidos a un riguroso estudio de subsunción con las normas tributarias positivas aplicables, garantizando el debido proceso en los elementos precedentemente referidos.

Procédase a la devolución de los antecedentes administrativos remitidos a este Tribunal, bajo constancia.

Regístrese, comuníquese y cúmplase.