SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0719/2017-S2

Sucre, 31 de julio de 2017

SALA SEGUNDA

Magistrado Relator:    Dr. Zenón Hugo Bacarreza Morales

Acción de amparo constitucional

Expediente:                 19735-2017-40-AAC

Departamento:            Santa Cruz

En revisión la Resolución de 26 de mayo de 2017, cursante de fs. 428 a 433 vta., y fs. 460 vta., pronunciadas dentro de la acción de amparo constitucional interpuesta por Diether Silvestre Vertiz Vargas en representación legal de la Maderera Boliviana Etienne S.A. MABET contra Fidel Marcos Tordoya Rivas y Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano, Presidente y Magistrado de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia.

I. ANTECEDENTES CON RELEVANCIA JURÍDICA

I.1. Contenido de la demanda

Por memorial presentado el 22 de marzo de 2017, cursante de fs. 100 a 114 vta., y subsanación de 7 de abril de igual año de fs. 118 a 124, la empresa accionante por intermedio de su representante, expresó los siguientes fundamentos de hecho y derecho:

I.1.1. Hechos que motivan la acción

Presentaron demanda contenciosa administrativa ante el Tribunal Supremo de Justicia, solicitando anular parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014 de 24 de noviembre, emitida por Daney David Valdivia Coria Director de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien resolvió “…revocar parcialmente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida 21-0002-2014 de 8 de abril, emitida por Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en la parte referida a la depuración del crédito fiscal de facturas de compras fuera de territorio nacional, gastos no vinculados con la actividad exportadora por servicios de consultoría…” (sic).

No obstante, el 22 de septiembre de 2016, la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, notificó a la empresa accionante con la Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, declarando improbada la demanda, confirmando la Resolución impugnada, en base a los mismos errores fácticos y argumentos de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, sin fundamentar correctamente su determinación y efectuando una incorrecta interpretación y aplicación del art. 76 del Código Tributario Boliviano (CTB), ya que si hubiera realizado una interpretación en el sentido que la carga de la prueba corresponde tanto a la administración tributaria como al contribuyente, se hubiese revocado las resoluciones impugnadas, puesto que al ser la administración tributaria la que incrimine una supuesta devolución indebida que conlleva una sanción por el ilícito administrativo de omisión de pago, a partir de una depuración de los créditos fiscales por supuestos servicios prestados fuera del territorio nacional, le correspondía a dicha entidad del Estado, demostrar que los servicios se fueron prestados fuera del territorio nacional y que no existe ninguna parte del servicio prestado en territorio boliviano.

I.1.2. Derechos y garantías supuestamente vulnerados

La empresa accionante denuncia la vulneración de sus derechos a la propiedad privada y al debido proceso en sus vertientes a la defensa, a la igualdad procesal de las partes, aplicación objetiva de la ley y a la motivación de las resoluciones; citando al efecto los arts. 56, y 115.I al 121” de la Constitución Política del Estado (CPE).

I.1.3. Petitorio

Solicita se conceda la tutela, disponiendo la anulación de la Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, ordenando se dicte una nueva resolución que sea respetuosa del derecho al debido proceso, en respeto y apego a los principios que rigen el procedimiento administrativo.

I.2. Audiencia y Resolución del Juez de garantías

Celebrada la audiencia pública el 26 de mayo de 2017, según consta en el acta cursante de fs. 406 a 427, produciéndose los siguientes actuados:

I.2.1. Ratificación de la acción

La empresa accionante a través de su representante en audiencia pública, ratificó su acción de amparo constitucional, señaló que en la demanda contenciosa presentada, plantearon cuatro puntos concretos, que fueron mencionados por el Tribunal Supremo, señalando que todos los argumentos expuestos eran incorrectos, por no adecuarse a disposiciones legales, lo cual constituye un problema jurídico puesto que en todo caso debió fundamentarse porque realizó dicha afirmación, señalando a qué disposición se refiere.

I.2.2. Informe de las personas demandadas

Fidel Marcos Tordoya Rivas y Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano, Presidente y Magistrado de la Sala Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, mediante informe escrito cursante de fs. 242 a 245 vta., manifestó que: a) La sentencia impugnada, fue pronunciada en estricto apego a las normas legales en las que se funda; b) El Tribunal Supremo de Justicia en apego a las normas legales, declaró improbada la demanda contenciosa, porque al emitirse la Resolución  de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0591/2014 de 24 de abril, aplicó correctamente las normas, al haber revocado la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0670/2014 de 12 de diciembre; c) En la sentencia cuestionada se dio respuesta a todos los puntos reclamados; y, d) La acción de amparo constitucional, no se constituye en un recurso de casación, por la que pueda revisarse pruebas; razón por la que solicita se deniegue la acción presentada.

I.2.3. Intervención de los terceros interesados

Carlos Eufronio Camacho Vega, Gerente de la Gerencia de Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales, por escrito cursante de fs. 214 a 222, señaló: a) Se extraña fundamentación clara, concisa y oportuna del amparo constitucional, respecto a los supuestos actos o hechos que hayan vulnerado derechos, es más ni el propio accionante pudo identificar los mismos, por lo que no se advierte una relación de causalidad entre los hechos y derechos; b) El accionante muy lejos de subsanar la observación dispuesta, realizó simplemente un resumen de cada uno de los supuestos derechos vulnerados, confundiendo además la acción de amparo constitucional con una instancia más, pretendiendo que se efectúe una revisión extraordinaria de sentencia; c) No se explica de manera clara, puntual y precisa, qué hechos, antecedentes o derecho fundamentado en la Sentencia 08/2016 de 10 de marzo no corresponden a los elementos fácticos del proceso o que norma es la que no se aplicó objetivamente; y, d) La Resolución cuestionada se encuentra debidamente fundamentada sobre todos los puntos cuestionados por el accionante.

Daney David Valdivia Coria, Director Ejecutivo General a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, por escrito de fs. 436 a 456, y en la audiencia de garantías señaló: 1) Existe una demanda contenciosa administrativa pendiente interpuesta por la Administración de Grandes Contribuyentes contra la misma resolución jerárquica, en la cual son terceros interesados los accionantes, mediante la que podría modificarse lo dispuesto en esta última resolución, por lo que existe vulneración al principio de subsidiariedad; 2) Se trata de ir al fondo, de lograr que ésta sea una nueva instancia casacional cuando ello no corresponde; 3) No se explica de forma clara como se vulneraron sus derechos, por lo que no existe una relación de causalidad entre los hechos y la lesión causada; y, 4) No hubo una incorrecta valoración de la prueba, tampoco falta de congruencia, más bien todo se emitió conforme a norma; por lo que solicita se deniegue la tutela solicitada.

Carlos Eufronio Camacho Vega, Gerente de Grandes Contribuyentes Santa Cruz, del Servicio de Impuestos Nacionales, por intermedio de sus representantes en la audiencia de garantías, indicó: i) El memorial de amparo constitucional únicamente es una relación de antecedentes y transcripción de jurisprudencia, sin señalar que parte de la sentencia mencionada supra vulneró sus derechos; ii) No hay relación de causalidad que demuestre las presuntas vulneraciones; iii) La acción de amparo constitucional no es está instituido como una instancia de revisión de las resoluciones pronunciadas dentro los procesos ordinarios o administrativos; y, iv) La sentencia anteriormente mencionada contiene bastante fundamentación y motivación, por lo que solicitan se deniegue la tutela solicitada.

I.2.4. Resolución

El Juez Público de Familia Tercero del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz, constituido en Juez de garantías, mediante Resolución de 26 de mayo de 2017, cursante de fs. 428 a 433 vta. y 460 vta., concedió la tutela solicitada, anulando la Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, dictada por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, señalando que: a) La Sala Segunda Contenciosa Administrativa del Tribunal Supremo, ha valorado y repetido lo mismo que repitió “…GRACO y la unidad jerárquica administrativa han venido repitiendo lo mismo para dictar su resolución si habido una fundamentación pero ha habido una falta de motivación a lo que establece el art. 323 de la constitución política del estado…” (sic); que está por encima de cualquier otra normativa como el Código Tributario; b) Si efectivamente el art. 76 del CTB, que habla de que las partes que interpongan una acción deben probarlo, el suscrito juzgador no entrará a valorar la prueba sino solo ver que el Tribunal no aplicó correctamente los principios de legalidad; c) “…el tribunal ha podido y tiene la facultad del tribunal supremo de haber solicitado a GRACO la parte administrativa como ella se maneja para hacer algunas devoluciones o cobranzas de impuestos al IVA a las Tasas y que más bien el tribunal lo que ha hecho es repetir lo que venía repitiendo desde un principio impuestos nacionales y GRACO y como también el jerárquico y para este suscrito juez constituido en tribunal constitución al en aplicación a este art. 323 Nral. IV P. II Numeral II, no ha habido una debida fundamentación referente a este punto y que el tribunal que dictó la sentencia 008/2016 tendrá también que solicitar a impuestos internos a GRACO o al jerárquico la parte administrativa para la aplicación de este artículo de la Constitución política del estado…” (sic).

II. CONCLUSIONES

Del análisis de la documental adjunta al expediente, se evidencia:

II.1.  El Director Ejecutivo de la Autoridad de Impugnación Tributaria, mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014 DE 24 de noviembre, revocó parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0670/2014 de 8 de septiembre, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, dejando sin efecto el crédito Fiscal de Bs. 23.583 (Veintitrés mil quinientos ochenta y tres 00/100 bolivianos) observado como IVA indebidamente devuelto, más mantenimiento de valor del crédito fiscal restituido e intereses, por los períodos fiscales febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010; y manteniendo subsistente el monto de Bs44.477 por IVA indebidamente devuelto, más mantenimiento de valor del crédito fiscal e intereses, restituido automáticamente, por los períodos fiscales febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010 (fs. 51 a 69 vta.).

II.2.  Por Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, declaró improbada la demanda contenciosa administrativa, incoada por MABET S.A, por cuya razón mantuvo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014 de 24 de noviembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (fs. 29 a 44).

III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO

La empresa accionante por intermedio de su representante, denuncia la vulneración de sus derechos a la propiedad privada y al debido proceso en sus vertientes a la defensa, a la igualdad procesal de las partes, aplicación objetiva de la ley y a la motivación de las resoluciones, toda vez que dentro del proceso contencioso administrativo interpuesto por MABET, las autoridades ahora demandadas, emitieron la Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, declarando improbada la demanda, confirmando la Resolución impugnada y por tanto dejando firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014 de 24 de noviembre, emitida por Daney David Valdivia Coria Director Ejecutivo a.i. de la Autoridad de Impugnación Tributaria en base a los mismos errores fácticos y argumentos de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, sin fundamentar correctamente su determinación y efectuando una incorrecta interpretación y aplicación del art. 76 del CTB, ya que si hubiera realizado una interpretación en el sentido que la carga de la prueba corresponde tanto a la administración tributaria como al contribuyente, se hubiese revocado las resoluciones impugnadas.

En consecuencia, corresponde analizar, en revisión, si los argumentos son evidentes a fin de conceder o denegar la tutela solicitada.

III.1. Sobre la fundamentación, motivación y congruencia de las resoluciones

La SCP 0386/2015-S2 de 8 de abril, ha señalado que: “…el derecho a una debida fundamentación y motivación de las resoluciones, se constituye en la garantía del sujeto procesal de que el juzgador al momento de emitir una decisión, explicará de manera clara, sustentada en derecho, los motivos que lo llevaron a tomar una decisión; argumentación que deberá seguir un orden coherente respecto a los hechos demandados y exponer con puntualidad los elementos jurídico-legales que determinaron su posición.

Dicho de otra forma, toda autoridad que dicte una resolución, debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustenta la parte dispositiva de la misma, por cuanto la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que orientan al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió (SSCC 0863/2007-R, 0752/2002-R, SC 1369/2001-R, entre otras).

En cuanto a la motivación, la SC 1365/2005-R de 31 de octubre, determinó lo siguiente: ‘…la motivación no implicará la exposición ampulosa de consideraciones y citas legales, sino que exige una estructura de forma y de fondo. En cuanto a esta segunda, la motivación puede ser concisa, pero clara y satisfacer todos los puntos demandados, debiendo expresar el Juez sus convicciones determinativas que justifiquen razonablemente su decisión en cuyo caso las normas del debido proceso se tendrán por fielmente cumplidas. En sentido contrario, cuando la resolución aún siendo extensa no traduce las razones o motivos por los cuales se toma una decisión, dichas normas se tendrán por vulneradas’, coligiéndose que toda resolución emitida dentro de un proceso judicial o administrativo, debe inexcusablemente contener una adecuada motivación respecto a los hechos en los que se base, a las pruebas que se aportaron y a las disposiciones legales en las que se sustente su decisión, puesto que el relacionamiento de estas con los hechos que le dieron origen, constituye la fundamentación y motivación a la que el debido proceso se refiere.

Ahora bien, de manera inescindible, el derecho a una debida fundamentación y motivación de las resoluciones, se halla interrelacionado con el principio de congruencia entendido como «…la estricta correspondencia que debe existir entre lo peticionado y lo resuelto, en materia penal la congruencia se refiere estrictamente a que el imputado no podrá ser condenado por un hecho distinto al atribuido en la acusación o su ampliación. Esa definición general, no es limitativa de la congruencia que debe tener toda resolución ya sea judicial o administrativa y que implica también la concordancia entre la parte considerativa y dispositiva, y que debe mantenerse en todo su contenido, efectuando un razonamiento integral y armonizado entre los distintos considerandos y juicios de valor emitidos por la resolución, esta concordancia de contenido de la resolución y su estricta correspondencia entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, conlleva a su vez la cita de las disposiciones, legales que apoyan la razón que llevó a la determinación que se asume» (SCP 0387/2012 de 22 de junio); de donde se infiere que las resoluciones judiciales, deben emitirse, en función al sentido y alcance de las peticiones formuladas por las partes procesales”.

        

III.2.  Análisis del caso concreto

La empresa accionante señala que las autoridades ahora demandadas, mediante Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, declararon improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por la empresa accionante, y por ende confirmando y dejando subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014 de 24 de noviembre, emitida por Daney David Valdivia Coria Director de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en base a los mismos errores fácticos y argumentos de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, sin fundamentar correctamente su determinación y efectuando una incorrecta interpretación y aplicación del art. 76 del Código Tributario Boliviano, ya que si hubiera realizado una interpretación en el sentido que la carga de la prueba corresponde tanto a la administración tributaria como al contribuyente, se hubiese revocado las resoluciones impugnadas.

En este entendido, tomando en cuenta que la empresa accionante, denuncia la falta de fundamentación de la resolución cuestionada, corresponde analizar previamente los agravios expuestos en la demanda contenciosa administrativa, para luego verificar si las autoridades demandadas emitieron una adecuada fundamentación en torno a ellos.

En este sentido se advierte que MABET S.A. en el referido escrito, señaló: 1) La autoridad jerárquica violó el derecho constitucional al debido proceso, principio de verdad material y de oficialidad, toda vez que de acuerdo a la descripción del servicio contenido en las facturas, no constituyen por si solas prueba que establezca o sustente observaciones respecto a la calidad de sujeto pasivo o para determinar las actividad de los proveedores; 2) Se violó el derecho al debido proceso, ya que no se realizó una correcta valoración de los hechos y hubo errónea aplicación de la normativa tributaria; puesto que no existe fundamento legal que sustente lo observado por la Administración Tributaria y validado por la Autoridad General Impugnación Tributaria que permita establecer la devolución indebida por el crédito que generan las facturas emitidas por IMES Ltda. y E-cargo Overseas Bolivia SRL; ya que el hecho imponible de prestación de servicio se perfeccionó por una empresa constituida legalmente en Bolivia; la prestación del servicio se originó en La Paz-Bolivia por empresas nacionales constituidas en territorio boliviano, con número de NIT, por cuyo motivo facturaron por el servicio y pagaron el IVA; 3) MABET S.A. cumplió con los requisitos materiales y formales, originando crédito fiscal para reintegro al exportador, sin embargo no se realizó una correcta valoración de la prueba y no se aplicó la verdad material; y, 4) La AGIT mantuvo firme la depuración del crédito contenido en la factura 567 de Profin Consultores por servicios de consultorías, cuando la etapa de verificación se presentó a impuestos nacionales el contrato suscrito con dicha sociedad, por lo que mal puede observarse que no se probó la vinculación con la exportación; motivos por los cuales solicitó se anule parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1591/2014, revocando parcialmente la Resolución Administrativa de Devolución Indebida 21-0002-2014 de 8 de abril, referida a la depuración del crédito fiscal de facturas de compras fuera de territorio nacional.

En mérito a estos puntos, la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, en la Sentencia 008/2016 de 10 de marzo, señaló: i) Si bien es cierto que los proveedores emitieron las notas fiscales por los servicios prestados en el exterior, y por ellos habrían pagado el IVA como contribuyentes domiciliados en el país, es preciso aclarar que al tratarse de un impuesto indirecto que repercute en el consumidor final, el exportador no se encuentra facultado a compensar el crédito fiscal emergente de las compras en mercado interno e importaciones definitivas; ii) El servicio prestado por los proveedores se realizó en territorio extranjero, por lo que la operación no se encuentra comprendida en el objeto del IVA; ante la ausencia de configuración del presupuesto territorial, no se genera debido fiscal por tratarse de un crédito fiscal generado de forma indebida, por lo que no corresponde sea considerado a efecto de devolución impositiva; iii) Las facturas de los proveedores observadas señalan que el servicio se presta fuera del territorio nacional, por lo que la mención efectuada por el sujeto pasivo sobre la existencia de un componente del servicio realizado en el país, basado en la presencia jurídica de las empresas y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, es incorrecto al no ajustarse a las disposiciones legales; iv) Respecto a la factura 567 del proveedor PROFIN, el sujeto pasivo presentó facturas que no se encuentran relacionadas con la actividad por la cual resulta gravado ante el fisco, por lo que corresponde se depuren las mismas. Para luego concluir que en el marco del principio de verdad material, el pago realizado por los proveedores de MABET S.A. por concepto de IVA constituye un pago erróneo, efectuado en razón de una mala interpretación de la normativa, situación que no hace bajo ninguna circunstancia responsable a la administración tributaria, motivo por el que no corresponde que el crédito fiscal generado sea considerado a efecto de devolución impositiva, siendo que las operaciones de las que emergen al no ser realizadas en territorio nacional no generan debido fiscal. Consecuentemente, el accionante no demostró en ejercicio de su derecho a la defensa el cumplimiento de la normativa legalmente aplicable, igualmente incumplió los requisitos de procedencia para la devolución de los certificados de devolución impositiva, estableciéndose de ello que la Autoridad General de Impugnación Tributaria al pronunciar la resolución impugnada no infringió ninguna norma legal, al contario realizó correcta valoración de las pruebas e interpretación en su argumentación jurídica.

Datos de los que se advierte que los agravios expresados en la demanda contenciosa administrativa presentada por la empresa ahora accionante, fueron respondidos a cabalidad por las autoridades judiciales demandadas, mediante Sentencia 0008/2016 de 10 de marzo, expresando los motivos y razones por las que asumieron la determinación de declarar improbada la demanda señalada, realizando una fundamentación clara, precisa y concreta sobre los puntos cuestionados por MABET S.A., por lo que no se advierte lesión al debido proceso en su vertiente de fundamentación de las resoluciones.

Asimismo, de los puntos expresados en la demanda contenciosa, así como por lo resuelto por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia, no se advierte que las autoridades judiciales demandadas, hayan sustentado su resolución en el art. del art. 76 del CTB, disposición legal que ni siquiera es mencionada por dichas autoridades, menos interpretada como para incida su razonamiento en la resolución final, por lo que este Tribunal no puede ingresar a revisar la labor interpretativa supuestamente efectuada por dichas autoridades judiciales.

En mérito a lo expresado, corresponde denegar la tutela solicitada, por no advertirse lesión alguna al debido proceso de la empresa accionante, así como tampoco poder verificarse la labor interpretativa supuestamente efectuada por los demandados, sobre el art. 76 del CTB, cuando la misma ni siquiera fue mencionada ni interpretada por los mismos. Más aún si no existía obligación de las autoridades demandadas pronunciarse sobre la aplicación o no del art. 323 de la CPE, al no haber sido solicitada por MABET S.A. en la demanda contenciosa administrativa, por lo que su posible carencia de pronunciamiento no puede servir de sustento para señalar que la resolución cuestionada carece de fundamentación.

Por los fundamentos expuestos, el Tribunal de garantías al haber concedido la tutela solicitada, obró incorrectamente.

POR TANTO

El Tribunal Constitucional Plurinacional en su Sala Segunda; en virtud de la autoridad que le confiere la Constitución Política del Estado y el art. 44.2 del Código Procesal Constitucional; en revisión, resuelve: REVOCAR en todo la Resolución de 26 de mayo de 2017, cursante de fs. 428 a 433 vta., y fs. 460 vta. pronunciadas por el Juez Público de Familia Tercero del Tribunal Departamental de Justicia de Santa Cruz; y en consecuencia, DENEGAR la tutela solicitada, en base a los fundamentos jurídicos precedentemente desarrollados.

Regístrese, notifíquese y publíquese en la Gaceta Constitucional Plurinacional.

Fdo. Dr. Zenón Hugo Bacarreza Morales

MAGISTRADO

Fdo. Dra. Mirtha Camacho Quiroga

MAGISTRADA