AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 1929/2008. **********.

"CUARTO. En su escrito de agravios el recurrente en esencia impugna la resolución del Tribunal Colegiado, consistente en que la norma impugnada, que prevé el procedimiento para establecer recargos, contempla todos los elementos que, de acuerdo con el principio de proporcionalidad aplicable a los intereses moratorios, deben ser tomados en cuenta para la determinación de éstos; específicamente, el monto de la cantidad adeudada, el lapso de la mora y las tasas aplicables durante la mora.

"Señala que, contrariamente a lo concluido por el a quo, el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación viola el principio de proporcionalidad (de conformidad con los matices particulares de éste para el caso de los recargos y sanciones). Ello es así, debido a que establece que los recargos se calcularán aplicando la tasa que resulte de sumar las correspondientes a cada uno de los meses transcurridos durante la mora al crédito fiscal actualizado al final del periodo de la mora; lo que ocasiona que los recargos se calculen con base en una cantidad que no corresponde a la adeudada en cada mes del periodo de mora.

"Agrega que el mecanismo sería proporcional si la tasa mensual de recargo correspondiente fuera aplicada al monto de la contribución actualizada al final de dicho mes -mas no a la actualizada al final del periodo de la mora, pues ésta no guarda relación alguna con la cantidad efectivamente adeudada al fisco en ese momento-; en cuyo caso el recargo consistiría en la suma de los resultados parciales así obtenidos. Sin embargo, al prescribir la norma impugnada que todas las tasas mensuales deben ser aplicadas sobre la cantidad actualizada al final del periodo y no sobre la actualizada en el mes correspondiente (lo cual es el efecto de aplicar a aquella cantidad la suma de las distintas tasas mensuales), ésta provoca que los recargos mensuales no guarden proporción con la cantidad adeudada en dicho mes, lo que transgrede el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal.

"No le asiste razón al recurrente. A manera de preámbulo, resulta conveniente realizar algunas consideraciones en torno de los conceptos de ‘recargos’, ‘actualizaciones’, así como de los matices particulares que el principio de proporcionalidad debe guardar en relación con los recargos.

"De conformidad con el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, los recargos son accesorios de las contribuciones y comparten la naturaleza de éstas. Ahora bien, entre los accesorios, en los términos del diverso artículo 21 del mismo ordenamiento, los recargos tienen la característica distintiva de causarse como indemnización al fisco federal por la falta de pago oportuno de las contribuciones. En efecto, una vez causada la contribución y determinada en cantidad líquida, la propia legislación fiscal determinará los términos y condiciones en los que la misma deberá ser cubierta. Ahora bien, en caso de que se omita el pago, la contribución se torna exigible, siendo el caso que el incumplimiento tiene diversas consecuencias desfavorables para la autoridad fiscal, como lo es la generación de un daño al erario.

"Conforme a los principios generales de derecho, al causarse un daño se origina la obligación de repararlo a cargo de quien lo causa, debiendo asumirse también las consecuencias que deriven de la conducta que provocó la mora. La propia doctrina distingue el ‘daño emergente’, que es la pérdida efectiva sufrida evaluada con toda certeza, y el ‘lucro cesante’ o perjuicio, entendido como la privación de cualquier ganancia lícita que debiera haberse obtenido por el cumplimiento de la obligación, misma que debe ser una consecuencia inmediata y directa de la falta de cumplimiento de la obligación. La reparación del daño debe tender a colocar a la persona lesionada en la situación que disfrutaba antes de que se produjera el hecho lesivo y se traduce en el deber de pagar una indemnización moratoria.

"En el caso concreto de la legislación fiscal, debe tomarse en cuenta que la omisión en el pago por parte del causante tiene como consecuencia exponer al fisco federal al riesgo derivado de la probable pérdida del poder adquisitivo del dinero, mismo que es compensado mediante el establecimiento de la actualización de las cantidades omitidas, de tal suerte que el fisco siempre perciba cantidades constantes en pesos reales, a fin de que la inflación no afecte la recaudación ni provoque beneficios indebidos al contribuyente moroso.

"Efectivamente, la ‘actualización’ constituye una figura cuya función esencial consiste en compensar la pérdida que una determinada cantidad de numerario puede sufrir en su valor, como consecuencia de fenómenos de naturaleza económico-inflacionarios, con el transcurso del tiempo; es decir, una suma no nominal de moneda puede incrementar o reducir su valor en términos económicos reales por el transcurso del tiempo y, particularmente, por los efectos de la inflación. Así, para contrarrestar los efectos inflacionarios se han instituido en las leyes fiscales diversos mecanismos de actualización, cuyo propósito primordial consiste en procurar la determinación, en términos reales, de la cuantía de los montos y la conservación de la valía auténtica de una suma de dinero.

"Por otro lado, también se aprecia que la falta de pago provoca para el fisco un perjuicio, consistente en la privación de los recursos necesarios para cubrir el presupuesto federal, lo cual debe ser dimensionado en un doble aspecto: por un lado, el déficit recaudatorio como tal y, por otro, la imposibilidad de ejercer el presupuesto en los rubros que requiere la satisfacción de necesidades colectivas. En este contexto, debe apreciarse que la razón de ser de los recargos es la propia generación de un perjuicio, causado al acreedor fiscal al no cubrirse a tiempo las sumas de dinero que se le adeudan, perjuicio éste que debe ser resarcido mediante un concepto determinado de la manera más objetiva posible, como acontece en nuestra legislación con el pago de intereses moratorios.

"En el caso específico de los recargos, la garantía constitucional de proporcionalidad en materia tributaria debe ser aproximada desde una racionalidad distinta a la que corresponde a las contribuciones en lo general. En efecto, el artículo 31, fracción IV, constitucional, establece que es obligación de los mexicanos contribuir a los gastos públicos de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. En lo concerniente al pago de impuestos, este Alto Tribunal ha considerado que dicha garantía se salvaguarda en la medida en la que las contribuciones se determinen atendiendo a la capacidad económica del causante, a la luz de la actividad económica que se grave.

"Sin embargo, no debe perderse de vista que la causa generadora de los recargos, tal y como ha sido precisado, no reside en la obligación general de contribuir a los gastos públicos, sino en la provocación de un perjuicio al erario, derivado del incumplimiento de la obligación fiscal. Consecuentemente, tratándose de recargos, debe existir una razonable relación entre su cuantía y el menoscabo provocado a las finanzas públicas. En tal virtud, cualquier legislación que establezca reglas de causación o determinación de recargos a título de indemnización, debe considerar como finalidad de dicho sistema el resarcimiento del perjuicio provocado a las finanzas públicas.

"Ahora bien, una vez precisado el alcance del principio de proporcionalidad en materia de recargos, a continuación se analiza la constitucionalidad del artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, que en la parte que interesa establece lo siguiente:

"‘Artículo 21. Cuando no se cubran las contribuciones o los aprovechamientos en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, su monto se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe, además deberán pagarse recargos en concepto de indemnización al fisco federal por la falta de pago oportuno. Dichos recargos se calcularán aplicando al monto de las contribuciones o de los aprovechamientos actualizados por el periodo a que se refiere este párrafo, la tasa que resulte de sumar las aplicables en cada año para cada uno de los meses transcurridos en el periodo de actualización de la contribución o aprovechamiento de que se trate. La tasa de recargos para cada uno de los meses de mora será la que resulte de incrementar en 50% a la que mediante ley fije anualmente el Congreso de la Unión.

"‘Los recargos se causarán hasta por cinco años, salvo en los casos a que se refiere el artículo 67 de este código, supuestos en los cuales los recargos se causarán hasta en tanto no se extingan las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, y se calcularán sobre el total del crédito fiscal, excluyendo los propios recargos, la indemnización a que se refiere el párrafo séptimo de este artículo, los gastos de ejecución y las multas por infracción a disposiciones fiscales.

"‘En los casos de garantía de obligaciones fiscales a cargo de terceros, los recargos se causarán sobre el monto de lo requerido y hasta el límite de lo garantizado, cuando no se pague dentro del plazo legal.

"‘Cuando el pago hubiera sido menor al que corresponda, los recargos se computarán sobre la diferencia.

"‘Los recargos se causarán por cada mes o fracción que transcurra a partir del día en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe.

"‘Cuando los recargos determinados por el contribuyente sean inferiores a los que calcule la oficina recaudadora, ésta deberá aceptar el pago y procederá a exigir el remanente. ...’

"La disposición transcrita establece que los recargos se calcularán aplicando la suma de las distintas tasas mensuales de recargos al monto del adeudo actualizado al final del periodo de la mora; o lo que aritméticamente equivale a lo mismo, aplicando cada una de las distintas tasas mensuales a la cantidad actualizada al final de la mora y sumando los recargos parciales así obtenidos. De acuerdo con el recurrente, tal mecanismo transgrede el principio de proporcionalidad, debido a que al prescribir que la tasa moratoria, consistente en la sumatoria de las tasas mensuales, sea aplicada a la cantidad actualizada al final del periodo de mora ocasiona que los recargos sean calculados con base en una cantidad que no corresponde a la adeudada en cada uno de los meses de dicho periodo.

"A fin de acreditar la diferencia de resultados que se obtienen de aplicar uno u otro procedimiento, resulta pertinente hacer un ejercicio comparativo, tomando como ejemplo un contribuyente que adeuda $1,000.00 al fisco federal desde diciembre de determinado ejercicio, y los paga hasta el mes de abril del siguiente:

"Como puede apreciarse, tal como menciona el quejoso, los recargos obtenidos con base en la norma impugnada son mayores a los obtenidos con base en el procedimiento que propone a manera de hipótesis, dado el aumento en la base global sobre la que se aplica la tasa acumulada.

"Ahora bien, la diferencia en el monto de los recargos obtenidos mediante cada uno de ellos deriva de la circunstancia siguiente. El previsto en la norma impugnada calcula los recargos con base en el valor real que tiene el monto de la contribución omitida al momento del pago de la suma adeudada al fisco; el segundo, en cambio, los calcula con base en una cantidad depreciada. ¿En qué proporción? La respuesta es en la medida en que se ha depreciado la porción del recargo correspondiente a cada uno de los meses del periodo de la mora desde la fecha en que cada uno de ellos fue calculado hasta la fecha de pago efectivo del adeudo fiscal.

"Como se mencionó, la función de toda actualización es preservar el valor real en el tiempo de una cantidad de numerario. Por esa razón, esa debe ser aplicada a la contribución omitida al momento de su pago efectivo, pues de ser calculada en momentos anteriores, como acontece en el procedimiento sugerido por el quejoso, quedaría completamente desvirtuada su razón de ser. Los recargos actualizados tan sólo de manera parcial, en los términos de tal procedimiento hipotético, no se encontrarían en capacidad de compensar en términos reales los perjuicios ocasionados al erario por la falta de pago oportuno de la contribución, pues éstos consistirían en la suma de una serie de recargos mensuales progresivamente depreciados en la medida en que la fecha de su cálculo se aleja de aquella en que fue efectivamente pagada la contribución omitida.

"Como se ha venido mencionando, la racionalidad de los recargos se basa en indemnizar al fisco por la falta de pago oportuno. En tal virtud, mientras el contribuyente moroso no efectúe el pago respectivo, es claro que no resarce perjuicio alguno, pues no pone a disposición del fisco las cantidades que lo indemnizan por la ganancia lícita que pudo haber percibido de no haber el contribuyente incumplido su obligación tributaria.

"Consecuentemente, y toda vez que el solo cálculo del recargo no implica su pago al fisco, resulta equitativo que éste no se vea perjudicado con el transcurso del tiempo, durante el lapso en el que el contribuyente moroso persiste en su conducta omisa. En efecto, el perjuicio provocado por el causante moroso -causa generadora del recargo-, no desaparece por la simple causación o por la determinación del accesorio. En tanto no se paguen los recargos, no existe resarcimiento; y, en cambio, el paso del tiempo y el fenómeno inflacionario tienen el efecto conjunto de disminuir la indemnización a que tiene derecho la hacienda pública. Por ello, un procedimiento como el propuesto por el quejoso permitiría al contribuyente moroso controlar, mediante el tiempo que decidiera tomara para hacer frente a sus obligaciones fiscales, el grado de depreciación de los recargos.

"Tal y como se ha delimitado con antelación, la omisión en el pago de contribuciones tiene el efecto de imposibilitar el ejercicio del presupuesto y, asimismo, de privar al erario de los recursos que, abonados en las cuentas de la Tesorería de la Federación, cuando menos generarían intereses, mismos que, como recargos, son legalmente cobrados al causante moroso. Pues bien, dicho efecto persiste en tanto no sean efectivamente cubiertos los adeudos respectivos: el presupuesto aún no puede ser ejercido y las ganancias que podrían generarse siguen sin causarse, pues los recursos respectivos no se incorporan a la hacienda pública sino hasta el momento en el que el contribuyente efectúa el acto de disposición consistente en el pago.

"En este contexto, resulta razonable que tal y como lo permite el mecanismo establecido por el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, si la indemnización aún no es cubierta por el causante moroso, ésta no debe verse disminuida en su cuantía (como una consecuencia de la inflación), pues el perjuicio al fisco no se ha disminuido y aún amerita un resarcimiento proporcional. Si bien el propósito de los recargos no es el de compensar la pérdida del valor adquisitivo del dinero, no debe pasarse por alto que, como se ha señalado, el fenómeno inflacionario no deja intocados los recargos que el contribuyente, se reitera, no ha pagado. En tal virtud, no existe justificación para que el moroso se vea beneficiado en alguna medida con la reiteración de su conducta omisa.

"En vista de lo considerado, se concluye que el mecanismo establecido por el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación para el cálculo de los recargos resulta racional, atendiendo a los fines que persigue el establecimiento de los recargos como indemnización al fisco federal."

Conforme a las propias consideraciones sustentadas por el Tribunal Pleno, deben desestimarse las alegaciones de la reclamante de garantías, pues de su contenido se desprende que contrariamente a lo que se aduce, no se actualiza violación al principio de proporcionalidad tributaria, con motivo de la aplicación de las tasas mensuales de recargos a que tales preceptos aluden, sin que al efecto se atienda a la capacidad real del contribuyente, puesto que como se destacó en las consideraciones preinsertas, la garantía de proporcionalidad tributaria tratándose de recargos, se respeta en la medida que exista una razonable relación entre su cuantía y el menoscabo provocado a las finanzas públicas.

No se omite precisar que ya con anterioridad, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver por unanimidad de cinco votos, en sesión de veinticinco de octubre de dos mil dos, el amparo en revisión 450/2001, ya se había pronunciado en el sentido de que los recargos fiscales por mora previstos en el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, no son violatorios de los principios de proporcionalidad y equidad tributaria a través de la tesis aislada 2a. CXCIII/2002, cuyo tenor es el siguiente: