SENTENCIA CONSTITUCIONAL Plurinacional 0026/2014-s2

Dentro del proceso contencioso administrativo instaurado por María Estela Urquizu Martínez en representación de la Estación de Servicio “El Morro” contra el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) Chuquisaca, que se sustanció ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, la cual se pronunció mediante Sentencia 237/2013 de 4 de julio, declarando improbada la demanda, en su mérito firme y subsistente la Resolución de recurso jerárquico STG-RJ/0412/2008 de 29 de julio. Para emitir la referida Resolución, las autoridades demandadas efectuaron una simple relación de antecedentes, fundaron su decisión en un informe general de la Superintendencia de Hidrocarburos, no se recabó información de los proveedores directos, tampoco se determinó la base cierta imponible, omitiendo tomar en cuenta la documentación de descargo presentada oportunamente, la misma que acredita haberse efectuado los pagos correspondientes, así como las declaraciones juradas rectificatorias, además de no imputarse el crédito fiscal erogado por las compras en los mismos periodos, dando lugar a duplicar el cobro de daños y perjuicios.

La Administración Tributaria para determinar la suma adeudada, utilizó un informe de la Superintendencia de Hidrocarburos sobre la comercialización anual de carburantes mayoristas; es decir, información de un tercero, que aunque está obligado a proporcionar información general, no es el sujeto competente o idóneo para proporcionar información tributaria válida, debió ser concedida por los proveedores o vendedores de Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos (YPFB), “REFISUR” y la Empresa Boliviana de Refinación S.A. (EBR), además de no existir claridad sobre la forma en que se obtuvo esa información, argumentos que fueron expuestos y desoídos por la Administración Tributaria. Esta situación ocasionó graves daños económicos, ya que la Gerencia Distrital del SIN Chuquisaca al realizar la Orden de Verificación Interna (OVI) para la verificación del Impuesto al Valor Agregado-Débito Fiscal de la gestión 2003, incumplió el procedimiento previsto por los arts. 7 al 9 de la Ley 843 de 20 de mayo de 1986; y, 7 al 9 del DS 21530 de 27 de febrero de 1987, que reglamenta el Impuesto al Valor Agregado (IVA), pues para verificar la certeza de las ventas declaradas (facturadas) aparte de la documentación solicitada al contribuyente, debió recabarse información de los proveedores que son los que venden el producto y sólo lo hicieron de un tercero, la Superintendencia de Hidrocarburos, que sólo maneja información general. Con ese grave error y en base a una información de segunda mano, que tiene otro objeto, una vez establecido el volumen de ventas en un periodo mensual, para determinar la base imponible correspondía la determinación mensual y aplicar la alícuota del IVA, vale decir, el 13% para obtener el débito fiscal que el contribuyente debe pagar al fisco, ya que el IVA, se aplica al valor añadido en la transacción comercial, para lo que, al débito fiscal determinado se le debe imputar o restar el importe erogado por las compras en el mismo periodo, ya que el IVA se aplica al valor añadido al producto que se compra para vender, así entonces si cada litro se compra a Bs3,72 del proveedor y se vende a Bs3,74 al público, el IVA se aplica sobre esa diferencia, es decir sobre Bs0,02 que viene a ser la comisión que efectivamente los intermediarios perciben. No obstante, la Administración Tributaria, se apoya en el único reporte de la Superintendencia de Hidrocarburos y aplica la alícuota del IVA, es decir el 13%, que es el débito fiscal, pero sin determinar y menos, restar el crédito fiscal emergente de la compra que se realizó al proveedor o vendedor minorista; para el SIN Chuquisaca, se vendió el litro a Bs3,74 y no consideró que para vender, se compró al proveedor a Bs3,72; presumiendo que la ganancia o valor añadido, fue de Bs3,74 por litro, con lo que el importe resultó excesivo, gravoso y confiscatorio.

Siendo que, durante la fiscalización se advirtió algunas omisiones y se las procedió a rectificar, concretamente en los meses de julio, agosto y septiembre de 2003, esos descargos fueron aceptados por la Administración Tributaria, pero terminaron luego siendo utilizados en contra de la accionante para justificar su arbitrario manejo, señalando que fue un reconocimiento que no se procedió a declarar correctamente los importes vendidos en la estación de servicio. Ahora, esas rectificatorias tienen validez probatoria, de conformidad con el art. 79 de la Ley 2492 de 2 de agosto de 2003, y art. 7 del DS Reglamentario 27310 de 9 de enero de 2004, además que el sistema de la Administración Tributaria ha recibido y aceptado, pero vulnerando el derecho a la defensa y a juicio previo, esas rectificatorias a favor del fisco no fueron consideradas como descargo, sin justificativo valedero alguno, incluso siguieron utilizando el argumento que fuera un reconocimiento al haber declarado incorrectamente las obligaciones impositivas.

Para el cumplimiento de la Orden de Verificación Interna del Débito Fiscal IVA, la Administración Tributaria no precisó qué metodología utilizó, pues cada una de ellas tiene su propio procedimiento y resultan siendo excluyentes ya que de acuerdo a lo previsto por los arts. 43 al 45 del Código Tributario Boliviano (CTB), para determinar la base imponible se admiten dos metodologías, y para recurrir a la determinación sobre base presunta, como ha operado en esta oportunidad la Administración Tributaria, deben darse las circunstancias previstas en el art. 44 del citado Código, caso contrario, es un procedimiento nulo, el simple hecho de tomar como cierta la información reportada por una institución que nunca ha vendido un litro de combustible para su comercialización, es aplicar la metodología para la determinación sobre base presunta (“todo comprado, todo vendido”), pero no se consignaron ni cumplieron las circunstancias o condiciones para ello. El método de determinación de la base imponible sobre base cierta, según establece el art. 43 del CTB, se aplica cuando se toma en cuenta los documentos e informes que permitan conocer de forma directa indubitable los hechos generadores del tributo, requisitos que no se han cumplido, porque la fuente de la información es un tercero y existen dudas e incertidumbre, respecto a los datos proporcionados, por lo tanto, no es evidente que la Administración Tributaria, hubiera aplicado esta forma de determinación de la base imponible.

Por otra parte, se aceptó como información válida la de un tercero que no tiene el carácter de agente para los fines del IVA; por consiguiente, los datos proporcionados a la Superintendencia Tributaria, son simplemente indiciarios y podrían ser útiles para aplicar la metodología sobre base presunta, pese a que se otorgó prácticamente todo lo requerido, correspondiendo aplicarse sobre base cierta, y si bien, debe precisarse qué reparos fueron determinados sobre base presunta y cuáles sobre base cierta, justificando cada caso, pero a su vez, obliga a que la Administración Tributaria justifique y explique el motivo por el que no se consideraron las declaraciones juradas rectificatorias presentadas.

Las mismas corrigen y ajustan las omisiones y errores que pueden cometerse, pero no deben constituirse en presunciones para afirmar que es un reconocimiento que se determinó incorrectamente a las obligaciones impositivas y por tanto, oficiosamente de manera arbitraria, determinen lo que consideran que debió pagarse, para ello, se determinó que los ingresos totales constituyen la base imponible para determinar el débito fiscal del IVA, sin imputar el crédito fiscal que surge de la compra del combustible para venderlos, sujeto además a un precio regulado, la presentación de las declaraciones juradas rectificatorias, corrigen errores que pudieron haberse cometido en el marco de lo previsto por el art. 78.II del CTB y merecen valor probatorio conforme a lo señalado en el art. 77 del mismo cuerpo legal, pruebas que no fueron consideradas por la Administración Tributaria, sin fundamentar jurídicamente el motivo por el que no se aceptan.