REVISIÓN ADMINISTRATIVA (LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO) 80/2014 (CUADERNO AUXILIAR 626/2014) DEL ÍNDICE DEL CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO DEL DÉCIMO QUINTO CIRCUITO, CON APOYO DEL QUINTO TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO DEL CENTRO

"‘En el último párrafo se le otorgó legitimación para impugnar las sentencias dictadas en los juicios que versaran sobre resoluciones de las autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, que tienen una connotación también evidentemente fiscal.

"‘Esto es, lo relativo a la interpretación de leyes o reglamentos, históricamente se vinculó al interés fiscal de la Federación, lo que significa que, desde su origen, este tipo de violaciones estuvo circunscrito a la materia fiscal.

"‘Por otro lado, no se advierte de los trabajos legislativos que modificaron el artículo 248, fracción III, vigente hasta el dos mil cinco, alguna intención específica de ampliar los supuestos de procedencia del recurso a alguna otra materia distinta a la fiscal; como tampoco se advierte de los que originaron el actual artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.

"‘La anterior conclusión se corrobora por la circunstancia de que, según se vio, de los trabajos legislativos en relación con el tema, únicamente destaca la propuesta de la senadora Martha Tamayo, quien en la discusión del once de noviembre de dos mil tres, propuso acotar los casos de procedencia del recurso mediante el aumento de la cuantía prevista para su procedencia. Así como por la circunstancia de que se dio posibilidad a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público de ser parte formal en los juicios contencioso administrativos, aunque no fuera demandada, únicamente en el caso de que se afectara el interés fiscal de la Federación, según se advierte de la petición de la Comisión Dictaminadora de la Cámara de Diputados, contenida en el dictamen de diecinueve de abril de dos mil cinco; esto es, no se le dio la oportunidad de intervenir en todos los asuntos, ni aun en aquellos de materia administrativa ajenos a la fiscal que pudieran interesarle a la Federación; por tanto, menos aún se puede considerar que implícitamente se le dio oportunidad de recurrir las sentencias dictadas en materias distintas a la fiscal.

"‘Luego, como históricamente la fracción III de que se trata estuvo circunscrita a la materia fiscal, pues no se advierte de los trabajos legislativos que originaron esta porción normativa la voluntad del legislador de ampliarla a otras materias y, por el contrario, cuando ha querido hacerlo se ha visto reflejada esa voluntad en las correspondientes adiciones a la ley, debe reiterarse la conclusión de que el artículo 63, fracción III, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo es de naturaleza fiscal.

"‘Con base en lo expuesto se concluye que, para la procedencia del recurso de revisión fiscal a que se refiere la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, no basta que la resolución sea emitida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el Servicio de Administración Tributaria o por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, sino además es necesario que se atienda a la sustancia misma de lo decidido en la sede administrativa o en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa; es decir, debe determinarse si el asunto coincide con alguno de los temas fiscales contenidos en los incisos que integran la fracción III del citado artículo 63, en el entendido de que las violaciones a que se refieren los incisos d) y e) deben estar relacionadas con alguno de los supuestos previstos en los restantes incisos a), b), c) y f). De lo contrario bastaría el origen de la resolución para hacer procedente el recurso, aun cuando ésta hubiera abordado alguna cuestión distinta a la de la fracción citada, cuando la voluntad del legislador fue limitar el recurso de revisión fiscal, como se advierte de la evolución histórica de este medio de defensa, plasmada en las hipótesis generales previstas en sus diversas fracciones, y las particulares contenidas en los propios inciso. ...’

"Las consideraciones precedentes dieron origen a la jurisprudencia 2a./J. 140/2008, que enseguida se reproduce:

"‘REVISIÓN FISCAL. PROCEDE CUANDO EL ASUNTO SE REFIERA A UNA RESOLUCIÓN EMITIDA POR LA SECRETARÍA DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO, POR EL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA O POR AUTORIDADES FISCALES LOCALES COORDINADAS EN INGRESOS FEDERALES, SIEMPRE QUE COINCIDA CON ALGUNO DE LOS TEMAS FISCALES PREVISTOS EN EL ARTÍCULO 63, FRACCIÓN III DE LA LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. En términos de la fracción III del numeral en cita, la revisión fiscal procede cuando: 1) se trate de una resolución dictada por alguna de las autoridades referidas; y, 2) la materia del asunto verse sobre: interpretación de leyes o reglamentos (inciso a); determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones (inciso b); competencia en materia de facultades de comprobación (inciso c); violaciones procesales durante el juicio que afecten las defensas del recurrente y trasciendan al resultado del fallo (inciso d); violaciones cometidas en las propias resoluciones o sentencias (inciso e); y, afectación del interés fiscal (inciso f). Lo anterior siempre que las violaciones a que se refieren los incisos d) y e), estén relacionadas con alguno de los supuestos previstos en los restantes incisos a), b), c) y f), lo que es congruente con el carácter excepcional y selectivo del recurso de revisión fiscal. Por tanto, no basta que la resolución se emita por alguna autoridad fiscal, sino además, es necesario que se atienda a la sustancia de lo decidido en la sede administrativa o contenciosa.’

"Tal criterio genera confusión en su aplicación y da origen a que la Segunda Sala, en uso de sus facultades, proceda a modificarlo, en atención a lo siguiente:

"El tópico a resolver en la contradicción de tesis de donde derivó, se circunscribió a ‘determinar si para la procedencia de la revisión fiscal a que se contrae el artículo 63, fracción III, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, basta con que la sentencia sujeta a revisión sea relativa a una resolución emitida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el Servicio de Administración Tributaria o por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales.’

"La conclusión a la que se arribó fue que en la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo se establece la procedencia del recurso de revisión fiscal atendiendo a la naturaleza u origen de la resolución que haya sido materia de examen en la resolución o sentencia definitiva impugnada; y a las violaciones procesales o las cometidas en las resoluciones o sentencias, señaladas en los incisos d) y e) de la misma fracción III, los cuales constituían supuestos de procedencia del recurso, sólo si se relacionaban con alguna de las otras hipótesis previstas en los restantes incisos, a saber: interpretación de leyes o reglamentos (inciso a); determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones (inciso b); competencia en materia de facultades de comprobación (inciso c); y, afectación del interés fiscal (inciso f).

"Ahora bien, como se ha venido haciendo mención, en la ejecutoria que dio origen a la jurisprudencia 2a./J. 35/2010, se determinó que si por causa de una resolución se afecta el interés del fisco federal, da lugar a la interposición del recurso de revisión fiscal si además esa afectación se relaciona con la interpretación de leyes o reglamentos en forma tácita o expresa; a la determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones; a la competencia de la autoridad que haya dictado u ordenado la resolución impugnada o tramitado el procedimiento del que deriva o al ejercicio de las facultades de comprobación, y no debe atenderse al monto del asunto; es decir, que la procedencia de la revisión fiscal referida en el inciso f) de la fracción III del artículo 248 del Código Fiscal de la Federación, actualmente numeral 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, no exigía una cuantía determinada, pero sí dependía de su relación con los incisos a), b) y c) de la propia fracción; lo que evidencia de manera indiscutible, que en ningún momento se condicionó la procedencia del medio de impugnación en comento, a que la afectación al interés fiscal se relacionara con las violaciones procesales o a las cometidas en las resoluciones o sentencias a que aluden los incisos d) y e) de esa porción normativa.

"Sobre esas premisas, resulta indudable que para evitar confusiones en la aplicación del criterio ahí contenido, es preciso modificar la diversa jurisprudencia 2a./J. 140/2008, pero exclusivamente para suprimir la referencia que hace al inciso f) de la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, para de esta manera, esclarecer su contenido y contribuir, se insiste, a su correcta aplicación, ya que la procedencia del recurso de revisión fiscal, cuando se trata de una resolución dictada por alguna de las autoridades referidas en la disposición legal en comento, y la materia del asunto verse sobre las violaciones a que se refieren los incisos d) y e), no debe estar ligada al inciso f) de la referida fracción, sino exclusivamente a los incisos a), b) y c).

"Esta modificación evita ambigüedades o algún tipo de contradicción entre los propios criterios de este órgano jurisdiccional, porque en congruencia con el contenido de la jurisprudencia 2a./J. 35/2010, el inciso f) de la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, no depende de su relación con los incisos d) y e).

"Es corolario de lo anterior que debe modificarse la jurisprudencia 2a./J. 140/2008, para quedar como sigue:

"‘REVISIÓN FISCAL. PROCEDE CUANDO EL ASUNTO SE REFIERA A UNA RESOLUCIÓN EMITIDA POR LA SECRETARÍA DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO, POR EL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA O POR AUTORIDADES FISCALES LOCALES COORDINADAS EN INGRESOS FEDERALES, SIEMPRE QUE COINCIDA CON ALGUNO DE LOS TEMAS FISCALES PREVISTOS EN EL ARTÍCULO 63, FRACCIÓN III, DE LA LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 140/2008). En términos de la fracción III del numeral citado, la revisión fiscal procede cuando: 1) Se trate de una resolución dictada por alguna de las autoridades referidas; y, 2) La materia del asunto verse sobre: interpretación de leyes o reglamentos (inciso a); determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones (inciso b); competencia en materia de facultades de comprobación (inciso c); violaciones procesales durante el juicio que afecten las defensas del recurrente y trasciendan al resultado del fallo (inciso d); violaciones cometidas en las propias resoluciones o sentencias (inciso e); y, afectación del interés fiscal (inciso f). Lo anterior, siempre que las violaciones a que se refieren los incisos d) y e) se relacionen con alguno de los supuestos previstos en los incisos a), b) y c), lo que es congruente con el carácter excepcional y selectivo del recurso de revisión fiscal. Por tanto, para que proceda la revisión fiscal no basta que la resolución se emita por alguna autoridad fiscal, sino que además es necesario que se atienda a la sustancia de lo decidido en la sede administrativa o contenciosa.’ ..."

Finalmente, la cuarta condición es que la sentencia que se pretende impugnar encuadre en las fracciones IV, V, VI, VII, VIII y IX del artículo 63 de La Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo; esto es, que el asunto verse, respectivamente, en materia de responsabilidades, comercio exterior, aportaciones de seguridad social o pensiones, condenación o indemnización a que se refieren los artículos 34 de la Ley del Servicio de Administración Tributaria y 6o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo; o, una reclamación de las previstas en la Ley Federal de Responsabilidad Patrimonial del Estado.

En resumen, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia 2a./J. 140/2008, modificada mediante ejecutoria de veinticuatro de noviembre de dos mil diez, pronunciada en la solicitud de aclaración 5/2010, que dio origen a la diversa jurisprudencia 2a./J. 204/2010, transcrita en líneas anteriores, estableció que para la procedencia del recurso de revisión fiscal no basta que la resolución sea emitida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el Servicio de Administración Tributaria o por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, sino que, además, es necesario que se atienda a la sustancia misma de lo decidido en sede administrativa o en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

En otras palabras, debe determinarse si el asunto coincide con alguno de los temas fiscales contenidos en los incisos que integran la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en el entendido de que las violaciones a que se refieren sus incisos d) y e), deben estar relacionadas con alguno de los supuestos previstos en los restantes incisos a), b) o c); de lo contrario, precisó el Alto Tribunal, bastaría el origen de la resolución (que sea emitida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el Servicio de Administración Tributaria o por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales), para hacer procedente el recurso, aun cuando se hubiera abordado alguna cuestión distinta a la de la fracción en comento, siendo que la voluntad del legislador fue limitar el recurso de revisión fiscal.

En relación a la hipótesis de procedencia referida en el inciso f) de la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, ese Alto Tribunal determinó que no debe atenderse a la cuantía del asunto, pero que la afectación al interés fiscal sí debe encontrarse ligada con la interpretación de leyes o reglamentos en forma tácita o expresa [inciso a)]; la determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones [inciso b)]; y, la competencia de la autoridad que haya dictado u ordenado la resolución impugnada o tramitado el procedimiento del que deriva [inciso c)], pues de no relacionarse el inciso f) con los diversos a), b) o c), bastaría que se afirmara que existe una afectación al interés fiscal en todos los casos, para hacer procedente el recurso, cuando la voluntad del legislador fue limitarlo a las hipótesis expresamente señaladas en el ordenamiento relativo.

Las consideraciones anteriores fueron sustentadas por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al emitir la jurisprudencia 35/2010,(2) cuyos rubro y texto son los siguientes: (énfasis añadido)

"REVISIÓN FISCAL. EL ARTÍCULO 248, FRACCIÓN III, INCISO F), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN (VIGENTE HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2005), ACTUALMENTE NUMERAL 63, FRACCIÓN III, INCISO F), DE LA LEY FEDERAL DE PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, ESTABLECE UN PRESUPUESTO DE PROCEDENCIA DEL RECURSO QUE NO DEPENDE DE LA CUANTÍA DEL ASUNTO, SINO DE SU RELACIÓN CON LOS DIVERSOS SUPUESTOS DE PROCEDENCIA PREVISTOS EN LA PROPIA FRACCIÓN III. Los indicados preceptos legales prevén la posibilidad de que las autoridades interpongan recurso de revisión fiscal contra determinadas resoluciones o sentencias definitivas, siempre que éstas se refieran a alguno de los supuestos de procedencia señalados en sus diversas fracciones; y específicamente, la contenida en la fracción III, inciso f), que indica que debe tratarse de resoluciones dictadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, o por el Servicio de Administración Tributaria, siempre que se afecte el interés fiscal de la Federación, no exige para su procedencia la actualización de la hipótesis establecida en la fracción I, relativa a la cuantía del asunto, pero sí requiere que esa afectación se relacione con alguno de los incisos que integran la propia fracción III, pues no puede ser analizada de manera aislada. En ese sentido, se concluye que si por causa de una resolución se afecta el interés del Fisco Federal, da lugar a la interposición del recurso de revisión fiscal si además esa afectación se relaciona con la interpretación de leyes o reglamentos en forma tácita o expresa; a la determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones; a la competencia de la autoridad que haya dictado u ordenado la resolución impugnada o tramitado el procedimiento del que deriva o al ejercicio de las facultades de comprobación, y no debe atenderse al monto del asunto.

"Contradicción de tesis 434/2009. Entre las sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Segunda Región y los Tribunales Colegiados Primero, Segundo y Cuarto, todos en Materia Administrativa del Primer Circuito. 27 de enero de 2010. Cinco votos. Ponente: Margarita Beatriz Luna Ramos. Secretaria: Claudia Mendoza Polanco.

"Tesis de jurisprudencia 35/2010. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del tres de marzo de dos mil diez."

De lo hasta aquí expuesto se colige que, para la procedencia del recurso de revisión fiscal, con fundamento en la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, no basta que la resolución sea emitida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el Servicio de Administración Tributaria o por autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas en ingresos federales, sino que, además, es necesario que se atienda a la materia o sustancia misma de lo decidido en sede administrativa o en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, de manera que las hipótesis a que se refiere el inciso e) que invoca el recurrente, necesariamente deben estar relacionadas con alguno de los supuestos previstos en los restantes incisos a), b) o c).

Precisado lo anterior, procede determinar si en el caso se actualizan o no las hipótesis que invoca la autoridad recurrente, previstas en la fracción III del artículo 63 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.

En principio, debe precisarse que en la sentencia que se recurre se decretó la nulidad de la resolución impugnada, para el efecto de que la autoridad demandada, ahora recurrente, emita otra en la que resuelva el recurso de revocación interpuesto por la actora **********, en el sentido de que ésta sí tiene preferencia para obtener el pago de su crédito con garantía hipotecaria.

Lo anterior, al considerarse básicamente, que en el caso se actualiza la hipótesis de excepción prevista en el artículo 149 del Código Fiscal de la Federación ante la existencia de un adeudo garantizado con hipoteca a favor de la parte actora, misma que fue inscrita en el Registro Público de la Propiedad y del Comercio, con anterioridad a la fecha en que la autoridad recaudadora inscribió el embargo del inmueble con la finalidad de hacer efectivos los créditos fiscales.

Al respecto, la Sala destacó que la autoridad sólo tiene facultades para embargar bienes del deudor suficientes para garantizar el importe de los créditos, únicamente respecto de bienes existentes al momento de la notificación del crédito fiscal y no respecto de aquellos que se adquieran por el deudor con garantía hipotecaria con posterioridad a esa notificación, de tal manera que la preferencia de los créditos fiscales opera siempre que se trate de bienes que formen parte del patrimonio del deudor en la fecha de notificación del crédito fiscal y no de los futuros.

Que en la especie, la autoridad demandada reconoció que el inmueble fue adquirido con posterioridad a la emisión y notificación del crédito fiscal, por lo que resultaba evidente la preferencia en el derecho de la parte actora sobre el fisco federal, debiéndose haber respetado su derecho y reconocer que tiene prioridad para recuperar el capital otorgado mediante contrato de apertura de crédito simple con interés y garantía hipotecaria a ********** y **********.

En ese orden de ideas, es dable concluir que, para los efectos de la procedencia del recurso de revisión fiscal, en términos del artículo 63, fracción III, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, la determinación de la Sala Fiscal de nulificar la resolución del recurso de revocación a través de la cual se negó que la parte actora tuviera preferencia en el cobro sobre el bien embargado a **********, respecto de los créditos fiscales **********, **********, **********, **********, ********** y **********, liquidados en la resolución número **********, de **********, emitida por la Administración de la Aduana de Tijuana, no obstante tener una garantía hipotecaria, es una determinación que carece de los atributos necesarios para considerar que se trata de una resolución en "materia fiscal".

Se afirma lo anterior, porque por materia fiscal debe entenderse lo relativo a la determinación, la liquidación, el pago, la devolución, la exención, la prescripción o el control de los créditos fiscales, o lo referente a las sanciones que se impongan con motivo de haberse infringido las leyes tributarias; esto es, se identifica como aquella en la que se realizó la interpretación de leyes o reglamentos tributarios, determinación del alcance de los elementos esenciales de las contribuciones o competencia en materia de facultades de comprobación, como se precisó en párrafos previos.

Se sustenta lo anterior en el criterio(3) emitido por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, con los rubro y texto siguientes:

"MATERIA FISCAL. SIGNIFICACIÓN. Por materia fiscal debe entenderse lo relativo a la determinación, la liquidación, el pago, la devolución, la exención, la prescripción o el control de los créditos fiscales, o lo referente a las sanciones que se impongan con motivo de haberse infringido las leyes tributarias.

"Amparo directo 3683/73. Petróleos Mexicanos. 6 de septiembre de 1974. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: Jorge Iñárritu.

"Véanse: Semanario Judicial de la Federación, Sexta Época, Volumen XL, Tercera Parte, página 37, tesis de rubro: ‘EXPORTACIÓN. DESISTIMIENTO DE LA OPERACIÓN.’

"Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1965, Tercera Parte, Segunda Sala, tesis 158, página 194, bajo el rubro ‘MATERIA FISCAL, QUÉ DEBE ENTENDERSE POR.’

"Nota: En el Semanario Judicial de la Federación, Volumen 69, página 51, se señala que el Volumen XL, página 37, corresponde a un precedente de esta tesis; sin embargo, de su contenido se desprende que es un criterio relativo al mismo tema, pero con un tratamiento diverso, por lo que en este registro se coloca bajo la leyenda ‘Véase’."

También ha sostenido el Alto Tribunal del País, que la materia fiscal se refiere a lo relativo a impuestos o sanciones aplicadas con motivo de la infracción a las leyes que determinan dichos impuestos; luego, si en el caso no se discutió en el juicio de nulidad absolutamente nada relativo a los impuestos; es decir, sobre la determinación, liquidación, pago, devolución, exención, prescripción o control de los créditos fiscales, ni lo referente a los créditos fiscales que se fincaron al contribuyente **********, entonces no se trata de una resolución propiamente en "materia fiscal".

Resulta aplicable la jurisprudencia número 1169, emitida por la Segunda Sala del Alto Tribunal del país, en la Quinta Época, consultable en el Apéndice de 1995, Tomo III, Parte HO, página 923, con el rubro y texto siguientes: (énfasis añadido)

"MATERIA FISCAL, QUÉ DEBE ENTENDERSE POR. Por materia fiscal debe entenderse todo lo relativo a impuestos o sanciones aplicadas con motivo de la infracción a las leyes que determinan dichos impuestos.