AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 1333/97. PLANEACIÓN, AMBIENTACIÓN Y PROYECTOS, S.A. DE C.V.

Este Tribunal Pleno tiene establecido en la jurisprudencia visible en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación mil novecientos diecisiete-mil novecientos noventa y cinco, Tomo I, tesis 275, página doscientos cincuenta y seis, lo siguiente:

"PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula."

Según el criterio jurisprudencial anterior, la proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica. Para que el principio de proporcionalidad permita que los sujetos pasivos contribuyan a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, los tributos deben fijarse de manera que las personas que obtengan ingresos (posean patrimonio o consuman bienes, se agregaría) elevados, tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos (patrimonio o consumos).

Expresado en otros términos, concluye la jurisprudencia de este Tribunal Pleno que se sigue en este momento, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, para que en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino también en lo tocante a mayor o menor sacrificio reflejado cuantitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y en proporción a los ingresos obtenidos (tenencia de patrimonio o consumo realizado).

Incluso, el criterio expuesto anteriormente ya había sido adoptado tiempo antes por la Sala Auxiliar de la anterior integración de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, según se desprende de las tesis jurisprudenciales siguientes:

"IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD DE LOS. TARIFAS PROGRESIVAS. En mérito de su debida función en la doctrina fiscal, habrá que contrastar que lo arbitrario de una tarifa progresiva es que quede a juicio de la autoridad fiscal determinar la razón por la cual la escala impositiva deberá ser proporcionalmente establecida por la ley, en relación con las funciones que solventa el impuesto en la sociedad actual y que ha llegado a comprender, dentro del gasto público, las prestaciones de carácter social a cargo del Estado, registradas y contabilizadas en el presupuesto de egresos de una nación. La cuota progresiva, como la contenida en los artículos 24 reformado y 55 de la referida ley de 1953, cumplen mejor la adaptación de la carga del impuesto a la capacidad contributiva del deudor de éste, pues el punto de partida de toda progresión fiscal parte del principio de la capacidad contributiva del obligado, lo que motiva que el impuesto sea en proporción a esa capacidad contributiva y que los que tienen mayores bienes económicos paguen mayores impuestos, sin que ello signifique romper con el principio de igualdad, dado que ésta sólo opera con respecto a las personas que tienen igual situación económica. El ideal de justicia que debe cumplir la legislación fiscal es acercarse, lo más que pueda, a la capacidad contributiva personal del deudor del impuesto o a la capacidad contributiva real, si el tributo se decreta, por caso, en razón directa de la propiedad o posesión de un bien inmueble rural o urbano, fuente del impuesto predial." (Informe 1969, Parte II, Sala Auxiliar, Séptima Época, página 51).

"IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS. Es el caso insistir en que el impuesto es un fenómeno histórico del actual Estado constitucional, quien lo decreta mediante un acto legislativo en ejercicio de su soberanía, siendo propio de su naturaleza la transmisión de valores económicos, en servicio de los intereses sociales que le toca cumplir. El Estado, de consiguiente, es el único titular de la soberanía fiscal, acreedor por antonomasia, del impuesto, al través del pago de una prestación incondicional. Todo impuesto afecta directa o indirectamente, la capacidad contributiva personal o real del deudor fiscal, mas para que el impuesto no sea un acto indebido, ni esté sujeto, por supuesto a arbitrariedades, es indispensable que sea proporcional y equitativo, con lo cual queda limitada la soberanía del Poder Legislativo de un Estado en la imposición de cargas fiscales. La fuente de toda imposición es el conjunto de bienes que constituyen el patrimonio del contribuyente y de los provenientes de productos de rendimientos del capital, del trabajo o de la unión de relación de uno y de otro. El límite constitucional, a la facultad del legislador para decretar un impuesto, a fin de que éste sea proporcional y equitativo, es no acabar, jamás destruir la fuente de la imposición fiscal, porque ello equivaldría a aniquilarse a sí mismo, junto con el sistema económico de un país, que debe estar percatado que la peor política financiera que puede adoptarse contra la sociedad moderna, es la existencia de un Estado con escasos recursos económicos para la satisfacción de sus gastos públicos estimados dentro de éstos los sociales, y para su cabal desarrollo económico. Corresponde apreciar ya, en cuanto a la función económica que cumple el impuesto en el seno de una sociedad, que si mayor es el potencial económico del contribuyente, mayor tendrá que ser el impuesto, aunque, invariablemente, en proporción a una capacidad contributiva personal o real, pues la teoría del interés público en bien de la misma sociedad y esa capacidad contributiva, son las dos bases fundamentales para fijar el impuesto que encuentra, en el escalonamiento de la cuota tributaria, una proporción cuyos resultados deberán repercutir en la necesidad de una redistribución de la renta nacional; en el quehacer de procurar el desarrollo económico y constante del país; en la estabilidad de su moneda y en el empleo de sus miembros, única forma de lograr, para éstos, un mejor equilibrio social y un bienestar económico." (Informe 1969, Parte II, Sala Auxiliar, Séptima Época, página 52).

Esto quiere decir que el principio de proporcionalidad obliga al legislador a graduar el impuesto de forma que la participación de los ciudadanos en el sostenimiento de los gastos públicos, se realice en función de la mayor o menor capacidad económica manifestada por los sujetos pasivos al realizar el hecho imponible (nivel de renta, cantidad y calidad del patrimonio o del consumo de ambos), por lo que los elementos de cuantificación de la obligación tributaria deben hacer referencia al mismo, o sea, que la base gravable permita medir esa capacidad económica y la tasa o tarifa expresen la parte de la misma que corresponde al ente público acreedor del tributo. Con ello, la capacidad económica marca el cauce lógico del tributo, y no sólo legitima y explica su existencia, sino también condiciona toda su estructura y contenido.

Las anteriores afirmaciones se encuentran recogidas en la tesis P. XXXI/96 de este Tribunal Pleno, publicada en la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo III, marzo de 1996, página 437, que dice:

"IMPUESTOS. CONCEPTO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha sostenido que el principio de proporcionalidad tributaria exigido por el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consiste en que los sujetos pasivos de un tributo deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad contributiva. Lo anterior significa que para que un gravamen sea proporcional, se requiere que el objeto del tributo establecido por el Estado, guarde relación con la capacidad contributiva del sujeto pasivo, entendida ésta como la potencialidad de contribuir a los gastos públicos, potencialidad ésta que el legislador atribuye al sujeto pasivo del impuesto. Ahora bien, tomando en consideración que todos los presupuestos de hecho de los impuestos tienen una naturaleza económica en forma de una situación o de un movimiento de riqueza y que las consecuencias tributarias son medidas en función de esta riqueza, debe concluirse que es necesaria una estrecha relación entre el objeto del impuesto y la unidad de medida (capacidad contributiva) a la que se aplica la tasa de la obligación."

De acuerdo también con la jurisprudencia de este Tribunal Pleno que quedó transcrita en primer lugar, la equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos, deducciones permitidas, etcétera, debiendo variar únicamente las tarifas aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de equidad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.

Recientemente, este Tribunal Pleno, continuando con su tarea de intérprete supremo de los principios constitucionales tributarios, permitiendo con ello dotar a éstos de un significado acorde con la compleja legislación fiscal, ha emitido las siguientes jurisprudencias:

"EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional." (Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, tesis P./J. 41/97, página 43).

"EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica." (Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo V, junio de 1997, tesis P./J. 42/97, página 36).

Así, el principio de equidad en la imposición establece que las personas, en tanto estén sujetas a cualquier impuesto y se encuentren en iguales condiciones relevantes para efectos tributarios, han de recibir el mismo trato en lo que se refiere al impuesto respectivo. Igualmente, de esta definición deriva su contrapartida, o sea, el principio de la desigualdad en el trato tributario de las personas que se hallen en condiciones tributarias desiguales. Esto es lógico, ya que todo impuesto debe definir su hecho imponible tomando como fundamento, según ya se dijo, un determinado tipo de realidades económicas (renta, patrimonio o consumo de éstos) que se gravan en cuanto son índices claros de que existe capacidad o aptitud de contribuir por parte de quien se encuentra en esa realidad o situación específica.

Efectivamente, la igualdad no sólo reclama que el ordenamiento jurídico, en su emisión y aplicación, respete las preexistentes situaciones de igualdad entre los ciudadanos, sino que exige, asimismo, que el ordenamiento jurídico actúe de tal forma que puedan reconducirse las situaciones de discriminación a situaciones de igualdad. A este respecto, la existencia de diferentes cuotas en el sistema tributario se presenta como un instrumento de fundamental importancia, porque lo que la diferencia de cuotas ha de pretender no es que las respectivas situaciones económicas de unos contribuyentes queden inalteradas respecto de la de otros tras la incidencia de los tributos, sino, de un lado, una menor sustracción de renta o patrimonio de los contribuyentes con menor capacidad económica, con la siguiente reducción de la contribución de éstos al sostenimiento del gasto público; y de otro lado, una mayor sustracción de renta o patrimonio de los contribuyentes con un mayor nivel de capacidad económica, con su consiguiente mayor aportación al gasto público.

Asumidas las consideraciones y conclusiones anteriores, este Tribunal Pleno procede enseguida a relacionarlas con el asunto a que este toca se refiere.

El artículo 62 de la Ley Aduanera, vigente hasta el treinta y uno de marzo de mil novecientos noventa y seis establecía:

"Art. 62. Antes de activar el mecanismo de selección aleatoria, los contribuyentes podrán rectificar los datos contenidos en el pedimento, presentando declaraciones complementarias de conformidad con el Código Fiscal de la Federación. Una vez activado dicho mecanismo, la rectificación se podrá efectuar siempre que no se modifiquen alguno de los siguientes conceptos: I. Las unidades de medida señaladas en las tarifas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, así como el número de piezas, volumen y otros datos que permitan cuantificar la mercancía; II. La descripción, naturaleza, estado, origen y demás características de las mercancías, y III. Los datos que permitan la identificación de las mercancías, en su caso. Cuando se exporten mercancías para ser enajenadas en el extranjero, se podrá presentar declaración complementaria con el objeto de disminuir el número, volumen o peso de las mercancías por mermas o desperdicios, o bien para modificar el valor de las mismas, cuando éste se conozca con posterioridad con motivo de su enajenación. Si la rectificación origina un saldo a favor, los contribuyentes podrán presentar una sola declaración complementaria, a excepción de los supuestos establecidos en el párrafo anterior. Tratándose de declaraciones complementarias en las que se determinen contribuciones a pagar, no se aplicarán las limitaciones que establece este artículo. En los casos en que no existan contribuciones a pagar, se podrá presentar una sola declaración complementaria para declarar o rectificar los números de serie de maquinaria dentro de los 90 días siguientes que se realice el despacho, y dentro de 30 días en otras mercancías, excepto vehículos. Tratándose de tránsito interno de mercancías a que se refiere el artículo 103-A de esta ley, los contribuyentes podrán presentar declaración complementaria. En este caso, únicamente podrán modificar la clasificación arancelaria y sus consecuencias."