AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN: 2068/2023

“ La preclusión es una sanción que da seguridad e irreversibilidad al desarrollo del proceso, pues consiste en la pérdida, extinción o consumación de una facultad procesal, y por la cual las distintas etapas del procedimiento adquieren firmeza y se da sustento a las fases subsecuentes, lo cual no sólo permite que el juicio se desarrolle ordenadamente, sino que establece un límite a la posibilidad de discusión, lo cual , que se traduce en la obligación de las autoridades encargadas de su impartición, de resolver las controversias ante ellas planteadas, dentro de los términos y plazos que al efecto establezcan las leyes.

Por otra parte, es infundado el concepto de violación en el que el quejoso expresa que si el artículo 130, párrafo segundo, del código mencionado, no contempla una consecuencia legal, contraviene el derecho de seguridad jurídica al dejar al arbitrio de la autoridad resolutora la admisión de las pruebas a pesar de que puedan incidir en el fondo de la controversia y que si bien el mencionado artículo se reformó con el fin de recuperar en el recurso de revocación una oportunidad para que la autoridad se autorregule, en cuanto a la emisión de sus actos; lo cierto es, que dicha actuación vulneró sus derechos humanos, y en consecuencia, las formalidades esenciales del procedimiento, al aplicarse una norma inconstitucional que permite que un acto de autoridad impida la valoración de pruebas ofrecidas y exhibidas ante una autoridad.

Para exponer las razones por las que se califica de infundado el concepto de violación, debe señalarse que el artículo 14 Constitucional vigente en la época en que se resolvió el recurso, disponía lo siguiente:

“Artículo 14. A ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.

Nadie podrá ser privado de la libertad o de sus propiedades, posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las Leyes expedidas con anterioridad al hecho.

En los juicios del orden criminal queda prohibido imponer, por simple analogía, y aún por mayoría de razón, pena alguna que no esté decretada por una ley exactamente aplicable al delito de que se trata.

En los juicios del orden civil, la sentencia definitiva deberá ser conforme a la letra o a la interpretación jurídica de la ley, y a falta de ésta se fundará en los principios generales del derecho”.

Del indicado artículo se desprende que nadie podrá ser privado de la libertad o de sus propiedades, posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las Leyes expedidas con anterioridad al hecho. Lo anterior implica que el derecho de audiencia que tutela el mencionado artículo consiste en la defensa de que dispone todo gobernado frente a actos que tiendan a privarlo de sus derechos, y se integra, a su vez, con cuatro elementos específicos de seguridad jurídica, que son:

Que en contra de la persona a quien se pretenda privar de alguno de los bienes jurídicos tutelados por la disposición constitucional, se siga un juicio.

Que el juicio se sustancie ante tribunales previamente establecidos.

Que en el juicio se observen las formalidades esenciales del procedimiento; y,

Que el fallo respectivo se dicte conforme a las leyes existentes con anterioridad al hecho.

Clasificación que es acorde a lo señalado en la jurisprudencia P./J. 47/95, emitida por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo II, Diciembre de 1995, página 133, Novena Época, Materia Constitucional-Común, que es del contenido siguiente:

“ FORMALIDADES ESENCIALES DEL PROCEDIMIENTO. SON LAS QUE GARANTIZAN UNA ADECUADA Y OPORTUNA DEFENSA PREVIA AL ACTO PRIVATIVO. La garantía de audiencia establecida por el artículo 14 constitucional consiste en otorgar al gobernado la oportunidad de defensa previamente al acto privativo de la vida, libertad, propiedad, posesiones o derechos, y su debido respeto impone a las autoridades, entre otras obligaciones, la de que en el juicio que se siga "se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento". Estas son las que resultan necesarias para garantizar la defensa adecuada antes del acto de privación y que, de manera genérica, se traducen en los siguientes requisitos: 1) La notificación del inicio del procedimiento y sus consecuencias; 2) La oportunidad de ofrecer y desahogar las pruebas en que se finque la defensa; 3) La oportunidad de alegar; y 4) El dictado de una resolución que dirima las cuestiones debatidas. De no respetarse estos requisitos, se dejaría de cumplir con el fin de la garantía de audiencia, que es evitar la indefensión del afectado”.

De acuerdo con la indicada jurisprudencia transcrita, los cuatro requisitos que se señalan -la notificación del inicio del procedimiento y sus consecuencias; la oportunidad de ofrecer y desahogar pruebas en que se finque la defensa; la posibilidad de alegar y el dictado de una resolución que dirima las cuestiones debatidas- constituyen en sí mismos parte del derecho fundamental de audiencia y no se pueden dar uno aislado del otro, porque son los elementos esenciales e insubstituibles que conforman el marco de actuación de las autoridades, de forma que cuando cualquiera de ellos se ve afectado o se omite, se violenta en esencia el principio de seguridad jurídica que tutela la Constitución.

En ese sentido, las formalidades esenciales del procedimiento son aquellas que resultan necesarias e indispensables para garantizar una adecuada y oportuna defensa previa al acto privativo, de tal suerte que su omisión o infracción produzca indefensión al afectado, o lo coloque en una situación que afecte gravemente su defensa.

Con base en lo anterior y en los argumentos planteados por el quejoso, éste se sitúa en el segundo de los requisitos enunciados; es decir, que el artículo 130, párrafo segundo del Código Fiscal de la Federación, deja al arbitrio de la autoridad resolutora la admisión de las pruebas y que si bien el mencionado artículo se reformó con el fin de recuperar en el recurso de revocación una oportunidad para que la autoridad se autorregule, en cuanto a la emisión de sus actos; lo cierto es, que dicha actuación vulneró sus derechos humanos, y en consecuencia, las formalidades esenciales del procedimiento, al aplicarse una norma inconstitucional que permite que un acto de autoridad impida la valoración de pruebas ofrecidas y exhibidas ante una autoridad.

Cabe precisar que el derecho de audiencia se constituye no sólo frente a las autoridades judiciales y administrativas que en todo caso deben ajustar sus actos a las leyes aplicables, sino también frente a las legislativas que están obligadas a cumplir el mandato constitucional, consignando en sus leyes los procedimientos necesarios para que se escuche a los interesados y se les dé la oportunidad de defenderse en todos aquellos casos en que puedan resultar afectados sus derechos, lo que significa que las leyes que expidan deben establecer los mecanismos de defensa u oposición al potencial acto privativo.

En ese orden de ideas, el derecho de audiencia se hace efectivo a los gobernados a través de leyes secundarias que deben respetar los principios mencionados, tendiendo a regular cada una de las situaciones que se pudieran presentar en la práctica, sin que ello implique que puedan excederse en el marco previsto por la propia garantía individual.

Por ese motivo, cada ordenamiento debe establecer cómo satisfacer el indicado derecho de audiencia del destinatario de la ley, para que éste se encuentre en posibilidad de defenderse antes de que se lleve a cabo un acto privativo en su perjuicio.

Ahora bien, una adecuada y oportuna defensa requiere -en todo procedimiento previo al acto privativo- de las etapas procesales referidas, independientemente de la materia de que se trate y de la autoridad ante la cual se ventile.

Estas etapas se desarrollan a través de formas, requisitos o actos específicos, tales como notificaciones, emplazamientos, términos para contestar o para oponerse a las pretensiones de privación, plazos para ofrecer pruebas, modo de desahogarlas y valorarlas, y conviene precisar que estas formas o requisitos pueden variar en los diferentes juicios o procedimientos, según el acto de privación de que se trate, siempre que resulten apropiados y suficientes para satisfacer plenamente la oportunidad de defensa del afectado; además, debe apuntarse que el reconocimiento del derecho de defensa en materia de prueba, se ha traducido en el otorgamiento de una serie de facultades en favor de las partes en un juicio, entre las que destacan:

Que se abra un término probatorio suficiente.

Que se propongan medios de prueba.

Que los medios de prueba debidamente propuestos sean admitidos.

Que la prueba admitida sea practicada.

Que la prueba practicada sea valorada.

Asimismo, para determinar si en el caso el indicado artículo 130, párrafo tercero del Código Fiscal de la Federación es violatorio del derecho de seguridad jurídica, es necesario tomar en cuenta lo resuelto por la Segunda Sala en la contradicción de tesis 528/2012, en la que se fijaron los alcances del principio de litis abierta, en específico, sobre el ofrecimiento de documentales que siendo exigidas al gobernado en el procedimiento administrativo de origen, éste no las haya presentado; en la que, en lo que interesa, se estableció lo siguiente:

“(…) Al resolver la referida contradicción de tesis, se sostuvo que el enunciado de litis abierta contenido en el artículo 1° de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo en el sentido de que se pueden hacer valer conceptos de impugnación no planteados en el recurso administrativo, no implica la oportunidad de ofrecer los medios de prueba que, conforme a la ley, debieron exhibirse en el procedimiento de origen, o en su caso, en el recurso administrativo procedente.

Para tal efecto, se modificó el criterio jurisprudencial 2ª./J. 69/2001 que había sostenido esta Segunda Sala en el sentido de que sí se debían de admitir y valorar dichas pruebas, de rubro: “CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. LAS PRUEBAS DEBEN ADMITIRSE EN EL JUICIO Y VALORARSE EN LA SENTENCIA, AUN CUANDO NO SE HUBIERAN OFRECIDO EN EL PROCEDIMIENTO”.

De la parte considerativa de dicha resolución se observa que los criterios que se denunciaron como opositores derivaron de un procedimiento administrativo instaurado por diversas autoridades del Servicio de Administración Tributaria, las que en ejercicio de sus facultades de comprobación, determinaron un crédito fiscal a cargo de los contribuyentes, en un caso por concepto de impuesto sobre la renta y, en otro caso, por concepto de impuesto general de importación y derechos por trámite aduanero. Así como que las resoluciones con que culminaron dichos procedimientos fueron impugnadas a través del recurso de revocación que se regula en el Código Fiscal de la Federación , cuya interposición es optativa antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, por disposición expresa de su artículo 120. Al desarrollar el estudio respectivo, esta Segunda Sala Diferenció entre lo dispuesto en el artículo 96 de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo, el cual precisa que “no se tomarán en cuenta en la resolución del recurso, hechos, documentos o alegatos del recurrente, cuando habiendo podido aportarlos durante el procedimiento administrativo no lo haya hecho”, y lo previsto para el recurso de revocación que regula el Código Fiscal de la Federación, el cual dispone que sí es factible ofrecer pruebas que no se hubiesen aportado en el procedimiento administrativo del que derive, de acuerdo con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 123 y el párrafo tercero del artículo 130, adicionados mediante Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el seis de mayo de dos mil nueve. De ello, se coligió que, por regla general, en los recursos que se tramitan en sede administrativa no es procedente analizar las pruebas ofrecidas por el recurrente cuando no las haya aportado en el procedimiento administrativo estando en posibilidad de hacerlo.

Señaló que se exceptúa de lo anterior, el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación, en donde sí es factible ofrecer las pruebas que, por cualquier motivo, no se exhibieron en el procedimiento de origen para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por las autoridades hacendarias en ejercicio de sus facultades de comprobación.

Lo anterior, se dijo, obedece a la necesidad que advirtió el legislador de procurar que las controversias entre el fisco y los contribuyentes se solucionen por la propia autoridad hacendaria en sede administrativa con la mayor celeridad posible, a fin de evitar los altos costos que genera para ambos la solución de esas controversias en sede jurisdiccional, así como los rezagos alarmantes que ello conlleva en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa y la creación de más Tribunales Colegiados de Circuito especializados en la materia.

Luego, concluyó que si por regla general no es procedente analizar en los recursos administrativos los medios de prueba ofrecidos por el recurrente que no presentó en el procedimiento de origen estando en posibilidad de hacerlo, es claro que tales pruebas no deben analizarse por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ni aun tratándose de resoluciones dictadas por las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades de comprobación que se impugnan directamente ante el referido órgano jurisdiccional, puesto que el derecho que, por excepción, se confiere al contribuyente para ofrecer las pruebas que por cualquier motivo no haya exhibido en el procedimiento de fiscalización, sólo se puede ejercer en el recurso de revocación que prevé el Código Fiscal Federal, no así en el juicio contencioso administrativo, ya que de haber sido esa la intención del legislador así lo habría señalado expresamente.

La Segunda Sala de este Alto Tribunal estableció que los recursos en sede administrativa no implican el ejercicio de una actividad materialmente jurisdiccional, en tanto se instituyen como un mecanismo de control interno, a través del cual, la propia autoridad verifica la legalidad de sus actos en sede administrativa, lo que justifica y explica que, en determinados supuestos, se autorice al recurrente a ofrecer los medios de prueba que no exhibió en el procedimiento de origen, puesto que al valorarlos para determinar si con ellos se desvirtúan los hechos u omisiones que dieron lugar a la emisión de la resolución recurrida, la autoridad revisora ejerce las facultades de comprobación y supervisión que son propias de la administración pública activa.

Se señaló que a más de que en el juicio contencioso administrativo, se debe analizar la legalidad del acto impugnado tal como se probó ante la autoridad administrativa que lo emitió, no sería jurídicamente válido declarar su nulidad con base en el análisis de las pruebas que la autoridad administrativa no estuvo en oportunidad de valorar porque el particular no las ofreció en el procedimiento de origen o en el recurso administrativo, estando obligado a ello, habida cuenta que en atención a lo previsto en el artículo 16 constitucional, los gobernados tienen la obligación de conservar la documentación indispensable para demostrar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y, en consecuencia, a exhibirla cuando le sea requerida por la autoridad administrativa en ejercicio de sus facultades de comprobación.

Se dijo, que estimar lo contrario significaría sostener que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa se puede sustituir en las facultades que son propias de la autoridad administrativa y declarar la nulidad de sus actos por causas atribuibles al particular.

Finalmente se concluyó que el principio de litis abierta, conforme al cual, el actor en el juicio contencioso administrativo puede formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso que se haya intentado previamente en sede administrativa, no significa una nueva oportunidad de ofrecer los medios de prueba que, conforme a la ley, se debieron exhibir en el procedimiento administrativo de origen, o en su caso, en el recurso administrativo respectivo, estando en posibilidad legal de hacerlo.

El denominado principio de litis abierta, cobra aplicación únicamente en los casos en que la resolución dictada en un procedimiento administrativo se impugna a través del recurso administrativo procedente, antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa y se traduce en la posibilidad de formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso y, en su caso, a ofrecer nuevas pruebas para demostrar la ilegalidad de aquélla, como lo puede ser la pericial, empero tal prerrogativa no implica la oportunidad de exhibir en juicio los medios de prueba que, conforme a la ley, debieron presentarse en el procedimiento administrativo de origen, o en su caso, en el recurso administrativo para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad administrativa, excepto que tal omisión obedezca a una causa no atribuible al particular , como acontece por ejemplo:

Cuando la autoridad no respeta el plazo legal previsto para que el particular ofrezca sus pruebas o se niega a recibirlas sin justa causa;

Cuando se trata de documentación que no se encuentra legalmente a disposición del contribuyente y a pesar de haberse solicitado, no se entrega o se hace fuera del plazo concedido para ello e incluso cuando se advierte que dicho plazo era insuficiente atendiendo a las particularidades del caso.

Cuando se trate de pruebas supervenientes; o Cuando se actualice algún otro supuesto análogo a los antes enunciados (…)”

De dicha ejecutoria derivó la jurisprudencia 2a./J. 73/2013 (10a.), emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XXII, Julio de 2013, Tomo 1, página 917, Décima Época, Materia Administrativa, con Registro digital: 2004012, que es del contenido siguiente:

“JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. EL PRINCIPIO DE LITIS ABIERTA QUE LO RIGE, NO IMPLICA PARA EL ACTOR UNA NUEVA OPORTUNIDAD DE OFRECER LAS PRUEBAS QUE, CONFORME A LA LEY, DEBIÓ EXHIBIR EN EL PROCEDIMIENTO DE ORIGEN O EN EL RECURSO ADMINISTRATIVO PROCEDENTE, ESTANDO EN POSIBILIDAD LEGAL DE HACERLO [MODIFICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 69/2001 (*)]. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación modifica la jurisprudencia referida, al considerar que el principio de litis abierta derivado del artículo 1o. de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo cobra aplicación únicamente cuando la resolución dictada en un procedimiento administrativo se impugna a través del recurso administrativo procedente, antes de acudir ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, y se traduce en la posibilidad para el actor de formular conceptos de impugnación no expresados en el recurso, pero tal prerrogativa no implica la oportunidad de exhibir en juicio los medios de prueba que, conforme a la ley, debió presentar en el procedimiento administrativo de origen o en el recurso administrativo respectivo para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad administrativa, estando en posibilidad legal de hacerlo. De haber sido esa la intención del legislador, así lo habría señalado expresamente, como lo hizo tratándose del recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación en el que, por excepción, se concede al contribuyente el derecho de ofrecer las pruebas que por cualquier motivo no exhibió ante la autoridad fiscalizadora, para procurar la solución de las controversias fiscales en sede administrativa con la mayor celeridad posible y evitar su impugnación en sede jurisdiccional, esto porque la autoridad administrativa puede ejercer cualquiera de las acciones inherentes a sus facultades de comprobación y supervisión, como lo es, entre otras, solicitar información a terceros para compulsarla con la proporcionada por el recurrente o revisar los dictámenes emitidos por los contadores públicos autorizados, lo que supone contar con la competencia legal necesaria y los elementos humanos y materiales que son propios de la administración pública. Por tanto, tal prerrogativa no puede entenderse extendida al juicio contencioso administrativo, pues no sería jurídicamente válido declarar la nulidad de la resolución impugnada con base en el análisis de pruebas que el particular no presentó en el procedimiento de origen o en el recurso administrativo, estando obligado a ello y en posibilidad legal de hacerlo, como lo prescribe el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al indicar que los gobernados deben conservar la documentación indispensable para demostrar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y exhibirla cuando sea requerida por la autoridad administrativa en ejercicio de sus facultades de comprobación. Estimar lo contrario significaría sostener que el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa puede sustituirse en las facultades propias de la autoridad fiscal y declarar la nulidad de sus actos por causas atribuibles al particular”.

La indicada ejecutoria, pone de manifiesto, que la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación determinó que el principio de litis abierta se traduce en la posibilidad de que en el juicio de nulidad, se formulen conceptos de impugnación no expresados en el recurso y, en su caso, se ofrezcan nuevas pruebas para demostrar la ilegalidad de la resolución impugnada, sin que tal prerrogativa implique la oportunidad de exhibir ante el Tribunal Federal de Justicia Administrativa, los medios de prueba que, conforme a la ley, debieron presentarse en el procedimiento administrativo de origen o, en su caso, en el recurso administrativo para desvirtuar los hechos u omisiones advertidos por la autoridad administrativa.

En el caso, el quejoso en contra de la resolución primigenia interpuso el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación, en el cual como quedó plasmado en la ejecutoria de la contradicción de tesis 528/2012, sí es factible el ofrecimiento de pruebas, según se desprende de los artículos 123 y 130 de dicho ordenamiento que se transcriben a continuación:

“Artículo 130. En el recurso de revocación se admitirá toda clase de pruebas, excepto la testimonial y la de confesión de las autoridades mediante absolución de posiciones. No se considerará comprendida en esta prohibición la petición de informes a las autoridades fiscales, respecto de hechos que consten en sus expedientes o de documentos agregados a ellos.

(…)

Cuando el recurrente anuncie que exhibirá las pruebas en los términos de lo previsto por el último párrafo del artículo 123 de este Código, tendrá un plazo de quince días para presentarlas, contado a partir del día siguiente al de dicho anuncio (…)”.

“Artículo 123. El promovente deberá acompañar al escrito en que se interponga el recurso:

(…)

Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en el escrito en que se interponga el recurso o dentro de los quince días posteriores, el recurrente podrá anunciar que exhibirá pruebas adicionales, en términos de lo previsto en el tercer párrafo del artículo 130 de este Código”.

De los mencionados preceptos, se obtiene que el artículo 130, párrafo segundo del Código Fiscal de la Federación vigente en la época en que se resolvió el recurso de revocación, en el aspecto controvertido por el quejoso, prevé que cuando el recurrente anuncie que exhibirá las pruebas en los términos de lo previsto por el último párrafo del artículo 123 de este Código, tendrá un plazo de quince días para presentarlas, contado a partir del día siguiente al de dicho anuncio.

En tanto que el último párrafo del indicado artículo 123 del Código Fiscal de la Federación, precisa que sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo que le precede, en el escrito en que se interponga el recurso o dentro de los quince días posteriores, el recurrente podrá anunciar que exhibirá pruebas adicionales, en términos de lo previsto en el tercer párrafo del artículo 130 del mencionado Código.

Es decir, de los artículos anteriores, se advierte que en el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación se otorga la posibilidad del ofrecimiento y valoración de toda clase de pruebas por parte de la autoridad fiscalizadora, sin establecer distinción alguna del procedimiento de donde derive el medio impugnativo.

Lo anterior, pone de manifiesto que en el recurso de revocación que regula el Código Fiscal de la Federación, sí es factible ofrecer pruebas que no se hayan aportado por cualquier motivo en el procedimiento administrativo del que derive.

Así es, porque además de que así lo concluyó la Segunda Sala, el legislador dispuso que el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación debía apartarse de los principios procesales recogidos en otros ordenamientos adjetivos que regulan procedimientos diversos en nuestro sistema jurídico, según los cuales los actos deben ser analizados por el revisor tal como hayan sido probados ante la autoridad inicial. En otras palabras, ha sido voluntad del legislador determinar que en el recurso de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación se pueden aportar las pruebas respectivas y la autoridad debe admitirlas y valorarlas, aun y cuando no hubieran sido ofrecidas por cualquier motivo en el procedimiento administrativo del que derive, siempre y cuando el recurso no se haya resuelto.

Lo anterior no puede entenderse de otra manera, porque entonces carecería de sustento la consideración establecida por la Sala en la contradicción de tesis 528/2012 en el sentido de que:

“(…) los recursos en sede administrativa no implican el ejercicio de una actividad materialmente jurisdiccional, en tanto se instituyen como un mecanismo de control interno, a través del cual la propia autoridad verifica la legalidad de sus actos en sede administrativa, lo que justifica y explica que en determinados supuestos se autorice al recurrente a ofrecer los medios de prueba que no exhibió en el procedimiento de origen, puesto que al valorarlos para determinar si con ellos se desvirtúan los hechos u omisiones que dieron lugar a la emisión de la resolución recurrida, la autoridad revisora ejerce las facultades de comprobación y supervisión que son propias de la administración pública activa.

Máxime que la valoración de dichas pruebas, en un gran número de casos, conlleva la obligación no sólo de cerciorarse si cumplen con los requisitos formales que las leyes exigen para su validez, sino también el ejercicio de diversas acciones inherentes a las citadas facultades como son, entre otras, la solicitud de información a los responsables solidarios o a terceros que, incluso, pueden tener su residencia en el extranjero, la compulsa de esa información y la revisión de los dictámenes emitidos por los contadores públicos autorizados sobre los estados financieros de los contribuyentes, lo que supone contar con los recursos humanos y materiales que no son propios de la administración pública de control, sino de la activa (...)”.

De ahí que se obtenga que la exhibición de pruebas en el procedimiento de revocación previsto en el Código Fiscal de la Federación constituye una excepción a la regla general de que los actos deben analizarse tal y como hayan sido probados ante la autoridad respectiva y por ende pueden ofrecerse nuevas probanzas.

En ese contexto, se tiene que la intención del legislador fue que los recursos en sede administrativa se instituyeran como un mecanismo de control interno, a través del cual la propia autoridad verifica la legalidad de sus actos en sede administrativa, lo que justifica y explica que en determinados supuestos se autorice al recurrente a ofrecer los medios de prueba que no exhibió en el procedimiento de origen, puesto que al valorarlos para determinar si con ellos se desvirtúan los hechos u omisiones que dieron lugar a la emisión de la resolución recurrida.

Por tal motivo, en el Código Fiscal de la Federación, se establecen las bases para la procedencia y tramitación del recurso de revocación, con el objetivo de que la propia autoridad administrativa verifique la legalidad de sus actos en sede administrativa, que en determinados supuestos se autorice al recurrente a ofrecer los medios de prueba que no exhibió en el procedimiento de origen y que sean valorados por la indicada autoridad para que determine si con ellos se desvirtúan los hechos u omisiones que dieron lugar a la emisión de la resolución recurrida; lo que evidencia la intención de que a través del recurso de revocación se resuelva sobre la legalidad de las resoluciones impugnadas de manera rápida y eficaz.

En ese sentido, el Código Fiscal de la Federación, en concordancia con el texto constitucional, establece en diversos preceptos, las formalidades para la sustanciación del recurso de revocación y, en el caso, fija plazos que pueden diferirse con el fin de no dejar en estado de indefensión a cualquiera de las partes y de garantizar su derecho de audiencia, como es el relativo al ofrecimiento de pruebas adicionales.

Es por esa razón que dentro del procedimiento relativo al recurso de revocación, existen pruebas como las documentales y el dictamen pericial que menciona el artículo 123, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, de los cuales, algunas requieren de preparación previa y, que, por su naturaleza deben ser desahogadas con posterioridad, las cuales deben ofrecerse a más tardar dentro de los quince días posteriores al en que fueron anunciadas, es decir, que deben cumplir con el principio de expeditez procesal, pues de no hacerlo así, precluye el derecho de ofrecerlas y no podrán admitirse con posterioridad.

Lo anterior en atención a que si la parte oferente conoce el hecho cuya certeza trata de probar o impugnar, desde el momento en que interpone su recurso de revocación, tiene la facultad de ofrecer o anunciar las pruebas adicionales que exhibirá en el escrito en que se interponga el recurso, o dentro de los quince días posteriores, pero no podrá válidamente ofrecer las pruebas durante el periodo posterior a ese término, sin que pudiera considerarse que ello deja en estado de indefensión a las partes, porque habiendo tenido la oportunidad de hacer uso de su derecho, no lo ejercieron por descuido o negligencia, operando la preclusión en su perjuicio.

Esa determinación es congruente con el principio de igualdad procesal de las partes, el cual implica que éstas deben tener en el proceso un mismo trato, es decir, que se les deben dar las mismas oportunidades para hacer valer sus derechos y ejercitar sus defensas, ya que el permitir el ejercicio de un derecho después del momento procesal oportuno para ello, redunda directamente en perjuicio de las demás partes.

Además, el artículo 130, párrafo tercero del Código Fiscal de la Federación, concede la oportunidad a las partes de ofrecer, aportar y rendir las pruebas que estimen pertinentes y convenientes, por lo que el hecho de que se limiten a un plazo prudente o periodo determinado para ejercer tal derecho no implica una limitación a la capacidad probatoria de las partes contraria a lo dispuesto en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Dicha afirmación, encuentra sustento en la tesis aislada P. CXXXII/97, emitida por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo VI, Septiembre de 1997, página 167, Novena Época, Materias Común–Constitucional, con Registro Digital: 197673, que es del contenido siguiente:

“ AUDIENCIA. EL CUMPLIMIENTO DE DICHA GARANTÍA POR EL LEGISLADOR NO IMPLICA LA POSIBILIDAD ILIMITADA DE PROBAR. La garantía de audiencia tiene como parte medular el respeto de las formalidades esenciales del procedimiento, las que han sido definidas por este alto tribunal como aquellas etapas o trámites que garantizan una adecuada defensa. Lo anterior no implica que el legislador esté obligado a establecer en los ordenamientos procesales la facultad ilimitada de ofrecer pruebas y el consiguiente deber jurídico del órgano jurisdiccional de desahogarlas y valorarlas, ya que es lógico que el propio legislador, en aras de un adecuado equilibrio procesal y por respeto a la garantía de administración de justicia expedita y a los principios procesales de economía y celeridad, establezca límites a la actividad probatoria, los cuales no pueden ir, desde luego, al extremo de dejar sin defensa a las partes . De esta forma, las formalidades esenciales del procedimiento se traducen en una serie de reglas que permiten a las partes probar los hechos constitutivos de su acción o de sus excepciones y defensas, dentro de un justo equilibrio que, por un lado, no dejen en estado de indefensión a las partes y, por el otro, aseguren una resolución pronta y expedita de la controversia”.

Por las razones apuntadas, se estima que el artículo 130, párrafo tercero del Código Fiscal de la Federación, no viola el derecho a una adecuada defensa y de seguridad jurídica que contempla el artículo 14 Constitucional, al establecer un plazo de quince días para el anuncio de pruebas adicionales.

Es aplicable por analogía, la tesis aislada 2a. XXXIV/2015 (10a.), de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 18, Mayo de 2015, Tomo II, página 1712, Décima Época, con Registro Digital: 2009211, que es del contenido siguiente: