SENTENCIA CONSTITUCiONAL Plurinacional 1321/2016-S2

Jorge Isaac Von Borries Méndez y Antonio Guido Campero Segovia, Magistrados de la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia, presentaron informe escrito el 31 de octubre de 2016, cursante de fs. 287 a 291, exponiendo que: 1) La Sociedad Comercial DATEC Ltda., opuso demanda contenciosa administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0268/2015, emitida por la AGIT y recurrió los siguientes agravios: i) La incorporación de un nuevo fundamento no previsto en la Resolución Determinativa; ii) Valoración errónea de la prueba producida; iii) Fundamentación indebida; y, iv) La incidencia del crédito fiscal del IVA en el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE); 2) La Sentencia 24, desvirtuó los agravios y declaró improbada la demanda; 3) El art. 4 inc. i) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), establece que únicamente pueden efectuar control judicial de legalidad, sobre un caso concreto, en cuyo escenario, en torno a que la AGIT interpretó y por ende aplicó en forma errónea la norma tributaria, concluyeron que no lo hizo, por ser lógica su conclusión, pues la Sociedad Comercial DATEC Ltda., tiene la vía expedita para acudir a la autoridad competente y exigir que el proveedor repare daños y perjuicios, ocasionados por su actitud negligente, pues en virtud a los arts. 70.4 y 5 del CTB, el contribuyente debe respaldar sus actividades y operaciones tributarias, mediante libros, registros generales y especiales y demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos, por no ser suficiente la factura original, en cuyo caso, ambos contribuyentes responden in tuitu personae por acción u omisión; 4) En esta acción, Sociedad Comercial DATEC Ltda., reclamó sólo uno de los agravios y no todos los razonamientos expuestos en la Sentencia 24, por lo cual “¿Es coherente dejar sin efecto LA TOTALIDAD DE UNA SENTENCIA, cuando uno de cuatro fundamentos, con los cuales declaró improbada la demanda, uno de ellos presuntamente contrario al principio de igualdad?”; si la totalidad de la sentencia debe aplicarse y no únicamente una parte, más aun si están acordes al debido proceso y la seguridad jurídica; 5) El Auto Supremo 365/2015, pronunciado por la Sala Segunda Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa, se tuvo presente debido a que: a) La indicada Sentencia 24 y el Auto Supremo 365/2015, no son Resoluciones idénticas, lo cual hace inviable lo reclamado respecto al derecho a la igualdad; b) Resulta imperativo que la parte accionante exponga sus argumentos y que además acredite físicamente la evidente contradicción entre una y otra resolución, pues para que prospere, es preciso que exista identidad fáctica y procesal, a fin de que el Tribunal de garantías constate que evidentemente se trata de cuestiones de hecho similares y trámites procesales iguales o idénticos, pero que merecieron una aplicación diferente sobre determinados derechos sustantivos; c) En el caso concreto, el Auto Supremo 365/2015, se dictó dentro de un proceso de casación instaurado contra un Auto de Vista, correspondiente a un proceso contencioso tributario, regulado por el “Código Tributario (Ley 1340)”, que hasta la fecha tiene vigencia por ultractividad, en mérito a fallos constitucionales. En cambio, la Sentencia 24, se emitió dentro de una demanda contenciosa administrativa resuelta en primera instancia por la citada Sala, en previsión de la Ley 620 de 29 de diciembre de 2014, y en tal situación, la naturaleza procesal de ambas resoluciones es totalmente distinta y no cumple los requisitos señalados anteriormente; d) En cuanto a que la Sentencia 24, sería contraria al Auto Supremo 296/2010: 1) La Ley 620, vigente a partir de la gestión 2015, dispuso que el Tribunal Supremo de Justicia y por ende los Tribunales Departamentales de Justicia, deben crear Salas Especializadas en materia Contenciosa y Contenciosa Administrativa, lo cual implica que recién conocieron y resolvieron en primera y única instancia dichos procesos desde la gestión anterior; y, 2) Anteriormente, dichas demandas eran de conocimiento de la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia; por consiguiente, no existe relación alguna entre el Auto Supremo 296/2010 y la Sentencia 24; y, e) La fundamentación y motivación de la Sentencia 24, se advierte puntualmente en la misma, pues a partir del numeral cuatro desvirtuaron cada uno de los cuatro agravios recurridos, por lo que rechazaron lo acusado; pidiendo se deniegue la tutela solicitada y mantenga firme y subsistente la Sentencia 24.

La Sentencia en cuestión, redundó en las obligaciones de todo sujeto pasivo o contribuyente, pues para acreditar la legalidad de las transacciones observadas y beneficiarse del crédito fiscal de la Sociedad Comercial DATEC Ltda., debió cumplir tres requisitos, emergentes de la falta de declaración de ventas que provocó la depuración de facturas fiscales, previstos en el ordenamiento legal tributario, concordantes con los arts. 4 y 8 de la Ley “843” y 70.4 y 5 del CTB, relativos a que: 1) La transacción debe constar en una factura original; 2) La compra esté vinculada a la actividad gravada; y, 3) La veracidad de la compra reflejada en la factura o nota fiscal, debe contar con respaldo suficiente, toda vez que el cómputo del crédito fiscal proveniente de compras, adquisiciones, importaciones definitivas de bienes, contratos de bienes o de prestaciones de servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza -darán lugar a su cómputo- en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, relacionadas con la actividad, por la que el sujeto resulta responsable del gravamen; en cuyo mérito, éste contrae la obligación de respaldar las actividades y operaciones gravadas, mediante libros, registros generales y especiales, facturas, notas fiscales, así como otros documentos y/o instrumentos públicos; al margen de demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan, incluidos aquellos de períodos fiscales prescritos.

Al efecto, al constatar que el contribuyente Mario Aldo Ave Montero, incumplió obligaciones tributarias que provocaron la depuración del crédito fiscal de la Sociedad Comercial DATEC Ltda., remarcaron que no es suficiente presentar las facturas originales -sino inclusive-, demostrar el cumplimiento de los demás requisitos; cuya carga probatoria, según los arts. 67.7 y 76 del CTB, dentro de los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales, corresponde a quien pretende hacer valer sus derechos, pues debe probar los hechos constitutivos concernientes.

Consiguientemente, dicho Auto Supremo, sobre el Punto:     1) Observó que el recurrente unificó dos hechos y consideraciones diferentes del Auto de Vista, el primero, sobre documentación suficiente para confirmar el método de determinación de la base imponible sobre base cierta y el segundo, sobre confirmación de deuda por actas de infracción por contravenciones tributarias, donde falló a favor del SIN, que explicó que la omisión de requisitos de forma no es suficiente para dejar sin efecto el crédito fiscal y líneas a continuación, señaló que es imposible comprobar que la transacción se hizo efectiva sin que las notas fiscales cumplan requisitos de forma; 2) Correspondiente a la depuración errónea de pasajes aéreos de personas ajenas, negaron que se incurrió en aplicación indebida de la ley; pues según el DS 24051, se consideran deducibles los gastos de transportes, viáticos y otras compensaciones similares al interior y exterior del país. Por lo que las facturas de Aerosur S.A, depuradas por concepto distinto al señalado en la Resolución Determinativa 17-000031/09 de 24 de marzo de 2009; debido a que el sujeto pasivo no presentó facturas para el respectivo control cruzado dentro del proceso de fiscalización -y pese a incurrir en una actuación negligente- este hecho, no invalida el cómputo del crédito fiscal de la Sociedad Comercial DATEC Ltda., pues el incumplimiento de las obligaciones materiales y formales tributarias del proveedor, debería generar consecuencias a esa persona y no así al comprador de buena fe que no tiene la posibilidad de controlar o exigir que cumpla, más aun si cuenta con facturas originales según formato exigido; lo cual justifican en virtud a los arts. 180.I de la CPE y 30.11 de la LOJ, en función a prevalecer la verdad material sobre la formal; 3) En alusión a la revocatoria de la depuración, por no constar los medios fehacientes de pago a distintas Empresas; establecieron que la comprobación de la transacción debe operar conforme al art. 70.4 del CTB, con el respaldo de libros de cuentas sobre las transacciones realizadas, que evidenciaron conforme a la Ley “843”, toda vez que el tenedor de copias de las facturas no es de la Sociedad Comercial DATEC Ltda., sino el proveedor, el SIN incumplió el punto 16 de la RA 05-0043-99 de 13 de agosto de 1999, que dispone que el original de una nota fiscal otorga derecho al cómputo del crédito fiscal, por lo que el SIN Santa Cruz, en aras del debido proceso, debió requerirlas para corroborarlas y no limitarse a depurar “consultando al SIRAR-2, amparado en el art. 72” de la misma RA; 4) En vista de que el Tribunal ad quem, revocó el cargo por concepto de IVA, mediante control cruzado a IBM; donde el SIN estableció que el proveedor extendió facturas al contribuyente Sociedad Comercial DATEC Ltda., sobre ventas que no fueron declaradas ni registradas en los inventarios; consideradas ventas no facturadas e ingresos no declarados, pues la Administración Tributaria evidenció que en el periodo de mayo de 2005, emitió cuarenta y siete notas fiscales sobre las que no existe el hecho imponible del IVA, según el inc. a) del art. 4 de la Ley “843”; cuyo cargo declararon infundado; y, 5) Que toda vez, que al revocar los gastos por comisión sobre ventas a clientes, se contravino lo dispuesto por el    art. 7 y 8 del DS 24051; al efecto, señalaron que las obligaciones establecidas en el Código Tributario son únicas y exclusivas para cada contribuyente, por lo que resulta ilegal imputar responsabilidades de otros, por negligencia o error, castigar y sancionar a un contribuyente que cumplió con las obligaciones exigidas por ley, que demostró su vinculación con el servicio contratado y su pago, pues no constituye responsabilidad de la Sociedad Comercial DATEC Ltda., que sus proveedores no tengan registrada la actividad para percibir comisiones, siendo a ellos a quienes la administración debe investigar y de ser procedente sancionar.

Una vez establecida la relación de contenidos entre la Sentencia 24 y el Auto Supremo 365/2015; sobre los cuales se pretende fundar la aplicación de los criterios de analogía y de igualdad como derecho concreto; éste último que resguarda la protección de personas y entes, frente a discriminaciones arbitrarias e irracionales, la identidad de los iguales y la diferencia entre los desiguales y que a partir de generalidades abstractas que podrían transformarse desde la perspectiva de una generalidad concreta, procura la igualdad ante la ley.

En esta línea, cabe considerar que el derecho a la igualdad, contemplado en el art. 8.II de la CPE, se erige en torno a la exigencia de otorgar el mismo trato a entes y hechos formulados bajo una misma hipótesis -respecto a lo cual sin embargo-; resulta imperativo considerar que dicho concepto -extrínsecamente-, no prohíbe el otorgar un tratamiento distinto en situaciones razonablemente desiguales, con causa justificada, basada en su propia configuración y con arreglo a los hechos analizados, la situación y condición de las personas.

En este sentido, a fin de establecer si en el caso concreto, corresponde la aplicación del precedente peticionado por la Sociedad Comercial DATEC Ltda., en apropiación del derecho subjetivo a la igualdad que sostiene la accionante; a fin de que se restituya su derecho al crédito fiscal del impuesto al IVA, correspondiente al proveedor Mario Aldo Ave Montero; quien no habría declarado sus ventas ante la Administración Tributaria, en cuya virtud dicha administración, determinó la presentación parcial de la documentación de soporte sobre lo cual según establecen los arts. 180.I de la CPE, 5 del CTB y 4 de la LPA, se concluyó que el proveedor incumplió sus obligaciones tributarias.

Al efecto, en cuanto a las obligaciones impositivas propias del contribuyente; se tiene que la calificación de las sanciones impuestas corresponden al tributo omitido, el mantenimiento de valor intereses, multa por omisión de pago y multa por incumplimiento de deberes formales, liquidados en la Resolución Determinativa 17-00317-14, que finalmente fue revocada parcialmente además por Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0268/2015, por falta de la documentación de respaldo que justifique dichas transacciones, emergente de la omisión de declaración de ventas del proveedor; en el marco de los arts. 4 inc. a), 8 de la Ley “843” y 70.4 y 5 del CTB.