AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 1504/2006. CÓMPUTO INTECSIS, S.A. DE C.V.

Como puede apreciarse, algunas de las consideraciones en las que sustenta el planteamiento en estudio -las relacionadas con la distinción entre hecho imponible genérico y hechos imponibles específicos, así como las vinculadas a la necesidad de que exista una provisión "expresa" que defina el aspecto al que se circunscriba la locución "de cualquier otro tipo"- ya han sido analizadas.

No obstante, en el presente apartado se analiza la conclusión final de la recurrente en relación con la garantía de legalidad tributaria, formulada en el sentido de que el hecho imponible del tributo no debe ser tan amplio como para abarcar toda modificación positiva en el patrimonio, precisando que si ciertos supuestos son gravados, no lo son en tanto "ingresos", sino en tanto exista la provisión expresa que así lo determine.

Como se ha señalado, dicha línea argumentativa es infundada, en razón de que la quejosa pretende limitar el alcance de la potestad tributaria del Estado, a fin de que se ajuste a una particular definición de ingreso.

Tal como ha sido reconocido por este Alto Tribunal, el legislador puede desenvolverse en un margen de configuración amplio -que no ilimitado- para la determinación del sistema tributario; en este sentido, debe reconocerse al Congreso de la Unión un aspecto legítimo para definir el modelo y las políticas tributarias que en cada momento histórico cumplan con sus propósitos de la mejor manera, sin pasar por alto que existen ciertos límites que no pueden rebasarse sin violentar los principios constitucionales. Lo anterior, según se desprende de la tesis aislada de rubro: "SISTEMA TRIBUTARIO. SU DISEÑO SE ENCUENTRA DENTRO DEL ÁMBITO DE LIBRE CONFIGURACIÓN LEGISLATIVA, RESPETANDO LAS EXIGENCIAS CONSTITUCIONALES."(22)

En este sentido, la referencia a un concepto amplio o general de "ingreso" no tiene porqué ser equivalente a ambigüedad o vaguedad en su definición. Las circunstancias económicas y sociales del país no se encuentran estáticas; de la misma manera, las formas en las que el ingenio humano, el desarrollo empresarial, los avances tecnológicos o las propias acciones de la fortuna pueden permitir el acceso a la riqueza o a incrementos patrimoniales también se encuentran en constante evolución.

Por ende, el uso de un lenguaje que pueda ser adaptado a circunstancias cambiantes en las que efectivamente se aprecie la existencia de capacidad contributiva susceptible de ser gravada -es decir, que manifieste aptitud para concurrir al levantamiento de las cargas públicas-, como lo es el utilizado en los numerales cuya constitucionalidad se reclama, no se traduce en una violación a la garantía de legalidad en materia tributaria.

Resulta claro que la fuente de la obligación tributaria es la legislación establecida por el Congreso de la Unión. Reconociendo lo anterior, y atendiendo a la capacidad contributiva como fundamento de la imposición, puede apreciarse que el legislador -aunque desde luego no se encuentre la referencia expresa en este sentido- se aproxima al concepto legal de "ingreso" desde la óptica de las ganancias económicas, mismas que presumiblemente tendrán el carácter de ingreso, a menos que sean excluidas de tal efecto por disposición legal o por mandato constitucional.

De esta manera, el concepto "ingreso" debe definirse en abstracto, no mediante ejemplos o enunciaciones exhaustivas. En este mismo sentido, a fin de no dejar de pesar sobre capacidades en las que se aprecie aptitud para contribuir a los gastos públicos, el concepto de "ingreso" no debe sujetarse a aproximaciones originalistas, a un deber ser metajurídico o a posiciones que en el "entendimiento común" no serían ingreso, pues es claro que pueden surgir infinidad de visiones o experiencias específicas que opinen -de forma subjetiva- sobre lo que debe o no incorporarse a la obligación tributaria.

La delimitación del hecho imponible es facultad exclusiva del legislador, motivo por el cual la aproximación al concepto "ingreso" mediante formulaciones abstractas, utilizando términos amplios o generales -y no ejemplos o listados-, no será motivo de reproche por parte del Tribunal Constitucional, a menos que -a diferencia de lo que acontece en el presente caso- ello fuera la ocasión de permitir arbitrariedades o el uso indebido del poder público.

Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación simplemente aprecia el uso de una fraseología amplia por parte del Congreso de la Unión, con la intención de gravar todos los ingresos que evidencien aptitud para que el titular de la renta sea copartícipe en el levantamiento de las cargas públicas, excepto en los casos en los que el propio legislador -por decisión propia o por mandato constitucional, ya sea en cuanto a la materia gravable o a la competencia para actuar en ese sentido- excluya tal efecto. Lo anterior -como se había enunciado-, se enmarca lícitamente en el margen de configuración política con el que cuenta el legislador para el diseño del sistema fiscal.

En este sentido, no es desacertado lo aducido por la recurrente en cuanto a que un ingreso se considerará gravable en la medida en la que se contemple tal efecto en una disposición legal expresa. Sin embargo, no se estima válido exigir al legislador que acuda a formulaciones casuísticas o enunciaciones ejemplificativas, si las locuciones genéricas, amplias o abstractas resultan suficientes para definir el objeto del gravamen y para tener por expresamente contemplados en la norma a los supuestos generales descritos.

Por otra parte, si bien el establecimiento del gravamen debe obedecer a la apreciación de una manifestación de orden económico susceptible de ser gravado, la delimitación del objeto del tributo no tiene que sujetarse a determinadas restricciones, motivo por el cual el elemento material del hecho imponible del impuesto sobre la renta bien puede ser enunciado de forma tan amplia como a "toda modificación positiva en el haber patrimonial del sujeto", motivo por el cual no asiste la razón a la recurrente al pretender limitar el alcance de dicho elemento del gravamen.

Por las razones expuestas a lo largo del presente apartado, se concluye que los artículos impugnados no son violatorios del principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, constitucional, dado que no generan incertidumbre al contribuyente, ni dejan al arbitrio de la autoridad la determinación del hecho imponible del tributo.

3. Finalmente, corresponde el análisis del tercer agravio planteado por la recurrente, a través del cual se plantea la inconstitucionalidad de los artículos 17 y 20 de la Ley del Impuesto sobre la Renta por estimarlos violatorios de la garantía de proporcionalidad tributaria.

A través de dicho agravio, la recurrente aduce que el Tribunal Colegiado se equivoca al equiparar a la remisión de deuda con la donación, pues se trata de actos jurídicos distintos, que obedecen a causas distintas y que tiene efectos económicos diversos entre sí, de lo cual deriva su conclusión en el sentido de que tales argumentaciones del a quo no pueden desvirtuar sus planteamientos en el sentido de que la quita no evidencia riqueza susceptible de ser gravada. En este mismo sentido, estima que la quita no se traduce en que efectiva y realmente existan recursos económicos que puedan ser aportados por el contribuyente a título de impuesto.

Dichos planteamientos resultan infundados, atento a las consideraciones que se exponen a continuación:

En los términos en los que se ha descrito el elemento objetivo del hecho imponible en el gravamen en estudio, al dar respuesta a lo aducido en relación con la garantía de legalidad tributaria, debe precisarse que la remisión de deudas claramente incrementa el haber patrimonial de los contribuyentes -o a su "haber patrimonial calificado", al cual se suele referir cuando se identifican los ingresos y deducciones que determinan la situación fiscal del causante-, toda vez que disminuye las obligaciones a cargo del deudor, sin una disposición de bienes efectuada para afrontarlas.

Este cambio en el haber patrimonial es "calificado", por consistir en una modificación positiva del mismo -es decir, un ingreso- que el legislador ha querido gravar como se desprende de lo dispuesto por los artículos 1o. y 17 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a cuyo contenido se ha hecho referencia en punto diverso del presente considerando.

Concluir lo contrario, no considerando a la remisión de deudas como un ingreso del causante, implicaría que un acto que modifica positivamente el haber patrimonial del causante -que, como tal, evidencia idoneidad para contribuir a los gastos públicos- no sea objeto del gravamen, y ello a pesar de los términos amplios en los que se definen los ingresos acumulables para las personas morales del título II.

La quejosa aduce que, derivado de la remisión de deuda, no se incorporó un bien a su haber patrimonial e, inclusive, plantea que la causa de la remisión es la falta de recursos por parte del deudor -lo cual inclusive evidenciaría que no cuenta con capacidad apta para contribuir a los gastos públicos-, aunada a la "comprensión" del acreedor en cuanto a la precaria situación del deudor.

Antes de atender propiamente al planteamiento formulado por la quejosa, deben realizarse algunas precisiones conceptuales.

Una vez aclarados los alcances del término "ingreso", lo procedente es distinguir entre el patrimonio y el haber patrimonial, pues para efectos de este análisis es toral apreciar las diferencias existentes entre uno y otro concepto. Al patrimonio lo podemos definir como un atributo de la persona que comprende la totalidad de los bienes, derechos y obligaciones de una persona que sean valuables en dinero.

Por su lado, el haber patrimonial está constituido únicamente por la cantidad de bienes y derechos que excedan el monto de las obligaciones de una persona.

De las definiciones dadas para ingreso y haber patrimonial podemos asegurar que existe una identidad entre uno y otro. Así, mientras el patrimonio está constituido por una suma tanto de derechos como de deberes, el haber patrimonial se construye a partir de la diferencia que existe entre los activos y los pasivos de un sujeto. Es claro que un cambio en el patrimonio de un contribuyente no necesariamente implica que éste se derivó de la obtención de un ingreso. Sin embargo, una modificación positiva en el haber patrimonial de una persona, necesariamente implica la obtención de un ingreso por parte de ésta. De ello, podemos concluir que el objeto de la Ley del Impuesto sobre la Renta son las modificaciones positivas en el haber patrimonial de los contribuyentes, a las cuales la ley hace referencia bajo el concepto de "ingresos", en los términos en los que fue delimitado en el apartado que antecede del presente considerando.

Enseguida, debemos establecer la diferencia existente entre la capacidad económica y la capacidad contributiva de las personas. La primera se obtiene de un concepto jurídico que les permite a las personas atribuirse la propiedad de algo y obligarse ante terceros. La capacidad económica es pues, un indicativo de riqueza. Así, las modificaciones en el haber patrimonial se verán reflejadas en el aumento o disminución de su capacidad económica.

Por otro lado, la capacidad contributiva se compone únicamente de aquellos ingresos y gastos que el legislador tomó en consideración para determinar la posibilidad de las personas de contribuir al gasto público.

En virtud de lo anterior, el haber patrimonial no reflejará necesariamente la capacidad contributiva de una persona. Para delimitar dicho criterio de idoneidad para la tributación, podemos llamar "haber patrimonial calificado", a aquella parte del haber patrimonial que se identifique con la capacidad contributiva de las personas por ser esa porción la que el legislador consideró como susceptible de ser gravada.

A manera de conclusión, podemos decir que no todos los aumentos en la capacidad económica -es decir, aumentos en el haber patrimonial- implican un aumento en la capacidad contributiva, ya que no todos los ingresos ni todos los gastos son tomados en cuenta para determinar la capacidad de contribuir al gasto público. Así, algunos ingresos, al no ser acumulables, no se reflejan en la capacidad contributiva del sujeto a pesar de haber modificado su haber patrimonial -y, por ende, su capacidad económica- mientras que a los que sí lo sean se les podrá referir como "haber patrimonial calificado".