AMPARO DIRECTO 79/2020. 3 DE FEBRERO DE 2021. UNANIMIDAD DE VOTOS, CON VOTO CONCURRENTE DEL MAGISTRADO GASPAR PAULÍN CARMONA. PONENTE: JOSÉ ÁNGEL MANDUJANO GORDILLO. SECRETARIA: MARIANA AGUILAR AGUILAR.

• En el primero de ellos, dijo que el oficio impugnado fue emitido en contravención a las disposiciones aplicables, porque la autoridad emisora citó como fundamento el artículo 48, fracción VIII, del Código Fiscal de la Federación, pero antes de dar por concluida la revisión por autocorrección no emitió un oficio de observaciones en el que pormenorizara los hechos y omisiones detectados, a fin de poder considerar que el contribuyente se autocorrigió en su totalidad.

• En el segundo, que se violó lo dispuesto en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en perjuicio del interés fiscal federal, ya que la autoridad fiscalizadora fue omisa en cumplir con el requisito de la debida fundamentación y motivación que deben contener los actos de autoridad, en tanto que en el oficio impugnado no detalló cuáles fueron las irregularidades advertidas, qué documentación e información fue proporcionada por el contribuyente, ni la forma en la que de su revisión corroboró el cumplimiento de las obligaciones fiscales sujetas a investigación.

Ello sin que sea óbice el hecho de que dentro del expediente administrativo consten registros internos donde se señala que se realizaron algunas pruebas selectivas y verificaciones a los papeles de trabajo proporcionados por el contribuyente, ya que dichos registros internos carecen de fundamentación y motivación en cuanto a la competencia de su emisor y a la resolución de fondo y, además, no fueron hechos del conocimiento del particular, por lo que no pueden tener efecto legal alguno.

• En el tercero, sostuvo que se violó lo dispuesto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en perjuicio del interés colectivo, dado que la Dirección General de Auditoría Fiscal de la Subsecretaría de Ingresos de la Secretaría de Hacienda del Gobierno del Estado de Sonora hizo mal uso de su potestad tributaria y vició el procedimiento de fiscalización que llevó a cabo, pues la carencia de una debida y completa investigación, así como la omisión de solicitar información y documentación adicional, por ejemplo, a la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, trajo como consecuencia la ilegal conclusión de la revisión y que no fuera posible detectar si el contribuyente efectivamente cumplió con sus obligaciones fiscales o no.

• Y en el cuarto, dijo que el oficio impugnado viola lo dispuesto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en perjuicio de la colectividad, porque la citada Dirección General de Auditoría Fiscal omitió verificar si las cantidades declaradas y registradas en la contabilidad del contribuyente realmente tenían la calidad que éste les atribuyó o si se trataba de ingresos distintos por los que debiera pagar contribuciones, lo que evidencia una clara violación al procedimiento de fiscalización.

Asimismo, expuso que del expediente administrativo se advierte que el Gobierno del Estado de Sonora validó un préstamo por ********** (********** 00/100 M.N.) con un contrato celebrado el uno de febrero de dos mil once entre ********** y el contribuyente, así como que éste declaró ingresos de terceros en cantidad de ********** (********** 00/100 M.N.), cuando del expediente se advierte que se detectaron ingresos en cantidad de ********** (********** 00/100 M.N.), provenientes de operaciones con tres contribuyentes nacionales y cuatro contribuyentes extranjeros; sin embargo, la autoridad fiscalizadora local no verificó el origen de los ingresos declarados, ni realizó las compulsas necesarias, lo que es suficiente para considerar ilegal el oficio de conclusión de la revisión por autocorrección, por violación al procedimiento de fiscalización.

Para demostrar la incorrecta fiscalización llevada a cabo por la autoridad local, la autoridad demandante ofreció la prueba pericial contable en materia de fiscalización.

7. En acuerdo de veintidós de septiembre de dos mil dieciséis, el Magistrado instructor de la Sala Especializada en Juicios en Línea del citado tribunal federal ordenó el registro del juicio con el número de expediente **********; mientras que en acuerdo de tres de octubre siguiente, previa exhibición de una copia de la demanda de lesividad, la admitió a trámite en la vía ordinaria y ordenó correr traslado al particular demandado, aquí quejoso, para que formulara su contestación.

8. Mediante escrito presentado el treinta de noviembre de dos mil dieciséis, ********** contestó la demanda y amplió el cuestionario propuesto por la autoridad demandante para el desahogo de la prueba pericial contable. La contestación se tuvo por formulada en acuerdo de cinco de diciembre de dos mil dieciséis.

9. En acuerdos de nueve y dieciséis de febrero de dos mil diecisiete el Magistrado instructor tuvo por rendidos y ratificados los dictámenes de los peritos de la autoridad demandante y del particular demandado. Además, en el segundo de los acuerdos citados el Magistrado instructor designó perito tercero, cuyo dictamen se tuvo por rendido y ratificado en acuerdo de veintiuno de abril de dos mil diecisiete.

10. Mediante acuerdo de dos de octubre de dos mil diecisiete, el Magistrado instructor ordenó suspender el juicio hasta tanto la Sala Superior del tribunal resolviera en definitiva diversos juicios y fijara el criterio a seguir en la muestra atraída de los asuntos relacionados con acciones de auditoría pertenecientes al Gobierno Constitucional del Estado de Sonora.

11. El dos de julio de dos mil diecinueve el Magistrado instructor levantó la suspensión decretada y declaró cerrada la instrucción. Posteriormente, el ocho de julio siguiente, la Sala especializada del conocimiento dictó la sentencia ahora reclamada, en la que declaró procedente el juicio de lesividad y nula la resolución impugnada.

Las consideraciones que dieron sustento a la determinación de la Sala fueron, en lo esencial, las siguientes:

- En el considerando tercero, la responsable analizó las causas de improcedencia propuestas por el demandado, en las que expuso que la resolución impugnada no constituye una resolución administrativa definitiva, individual y favorable, así como que no produce daño o lesión al fisco federal y las declaró infundadas.

Al respecto, la Sala señaló que del artículo 3 de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Administrativa se desprende que tienen el carácter de resoluciones definitivas aquellas que no admitan recurso o que, admitiéndolo, sea optativo.

Asimismo, que el Máximo Tribunal ha señalado que tal connotación no debe interpretarse limitativamente, sino que la definitividad de una resolución también deriva de que constituya el producto final de la manifestación de la voluntad de la autoridad administrativa.

Lo cual consideró que acontece con el acto sujeto a estudio, puesto que en él quedó definida la situación jurídica del particular auditado respecto de las contribuciones y periodo revisados, en el sentido de que corrigió en su totalidad las obligaciones fiscales que se conocieron con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación, lo que llevó a la autoridad a concluir en definitiva el proceso de revisión en forma anticipada.

Como sustento, la Sala citó la tesis 2a. X/2003, de la Segunda Sala del Máximo Tribunal, de rubro: "TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA. ‘RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS DEFINITIVAS’. ALCANCE DEL CONCEPTO A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 11, PRIMER PÁRRAFO, DE LA LEY ORGÁNICA DE DICHO TRIBUNAL."

En igual sentido, la Sala explicó que el Pleno del Máximo Tribunal del País ha sostenido que una resolución favorable es la que crea una situación jurídica benéfica al particular, según quedó asentado en la tesis P. XXXVI/2007, de rubro: "RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS FAVORABLES A LOS PARTICULARES A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 36 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. SU NATURALEZA JURÍDICA."

Además, estableció que el juicio de lesividad constituye un proceso jurisdiccional al que la autoridad administrativa acude sin una situación preeminente, sin imperio y en contra de una resolución favorable al particular, que estima lesiva a los intereses públicos, pero que no puede revocar motu proprio, por gozar de presunción de legalidad.

Tomando en cuenta lo anterior, la Sala concluyó que la resolución impugnada sí constituye una resolución favorable al particular, en tanto que al margen del impacto que haya podido tener en el patrimonio del gobernado, en ella se señaló que el contribuyente corrigió la totalidad de sus obligaciones fiscales y, por ende, se dio por terminada la revisión de gabinete que se seguía en su contra, lo que lo colocó en una situación benéfica frente a las autoridades y terceros e impidió que la autoridad fiscal reiniciara sus facultades de comprobación, en términos del artículo 53-C del Código Fiscal de la Federación.

Por último, la Sala precisó que la procedencia del juicio no prejuzgaba sobre la ilegalidad de la resolución impugnada, dado que ese análisis correspondía al estudio del fondo del asunto.

- En el considerando cuarto, la responsable estudió conjuntamente los conceptos de impugnación primero, segundo, tercero y cuarto, y los estimó fundados y suficientes para determinar el ilegal proceder de la autoridad en la realización del procedimiento de fiscalización instaurado a la parte demandada.

Para ello, la Sala dio cuenta de que la resolución impugnada, esto es, el oficio **********, de veintinueve de mayo de dos mil catorce, se emitió para concluir el procedimiento de revisión de gabinete mediante el cual se requirió al particular demandado información y documentación para comprobar el cumplimiento de sus obligaciones fiscales durante el ejercicio fiscal dos mil once.

Asimismo, señaló que previo a la presentación de la declaración de corrección fiscal y entero del pago respectivo, la autoridad no emitió el oficio de observaciones correspondiente en términos del artículo 48 del Código Fiscal de la Federación; de lo que concluyó que no existe constancia de que la autoridad fiscalizadora haya revisado la información y documentación exhibida por la contribuyente, ni de que partiendo de los resultados hechos del conocimiento del particular, éste haya estado en posibilidad de efectivamente corregir su situación fiscal y la autoridad en aptitud de dar por concluidas sus facultades de comprobación.

En seguida, la Sala reprodujo el contenido de la resolución impugnada y advirtió que la autoridad únicamente indicó que del análisis de las correcciones verificó que el contribuyente corrigió en su totalidad las obligaciones fiscales que se conocieron con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación; sin embargo –continuó–, la autoridad omitió motivar su determinación y contrarió el procedimiento descrito en el artículo 48 del Código Fiscal de la Federación, el cual si bien permite la autocorrección por parte de los contribuyentes, la condiciona a que previamente la autoridad haya revisado la información y documentación aportadas durante la fiscalización y emitido el oficio de observaciones correspondiente.

Condición que no se cumplió en el caso, puesto que no existió un pronunciamiento de la autoridad respecto de cuáles obligaciones fiscales fueron las que se conocieron con motivo del ejercicio de sus facultades de comprobación, por lo que, consecuentemente, aquélla no podía concluir que la presentación de pagos y declaraciones efectivamente implicaron la corrección de lo observado.

Ello –sostuvo la Sala–, pues el artículo 48, fracción VIII, del Código Fiscal de la Federación es categórico al señalar que el derecho de corrección sólo puede ejercerse dentro del plazo señalado para desvirtuar los hechos u omisiones asentados en el oficio de observaciones.

Sin que fuera óbice a la conclusión alcanzada el hecho de que la autoridad haya citado el artículo 16 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, conforme al cual se puede corregir la situación fiscal de los contribuyentes durante el ejercicio de las facultades de comprobación, ya que dicho precepto indica que si a juicio de las autoridades fiscales y conforme a la investigación realizada se desprende que el contribuyente corrigió en su totalidad las obligaciones fiscales por las que se ejercieron las facultades de comprobación y por el periodo sujeto a revisión, hará constar la corrección y la conclusión de la visita domiciliaria o revisión de que se trate; sin embargo, en el caso, no existió revisión alguna de los documentos e información presentadas por el contribuyente y, por tanto, tampoco se cumplió con el precepto legal en comento, el cual debe aplicarse en congruencia con las disposiciones del Código Fiscal de la Federación.

Con base en los motivos expuestos, la Sala responsable concluyó que la autoridad fiscal emitió el acto impugnado sin seguir el procedimiento de revisión de gabinete previsto en el artículo 48 del Código Fiscal de la Federación, lo que actualizó la causa de ilegalidad prevista en la fracción IV del artículo 51 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.

En consecuencia, declaró la nulidad de dicha resolución con fundamento en el artículo 52, fracción IV, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo para el efecto de que la autoridad competente siga el procedimiento de fiscalización mencionado, emita el oficio de observaciones respectivo considerando la información y documentación presentadas por el contribuyente, lo haga de su conocimiento y, tomando en cuenta la declaración de corrección fiscal y el pago efectuado, emita la resolución que corresponda de manera fundada y motivada, en la cual podrá tener por autocorregido al contribuyente o determinar diferencias, si las hubiese.

Para controvertir las anteriores determinaciones, el ahora quejoso hizo valer cuatro conceptos de violación, los cuales se analizarán en el orden propuesto y por temas, conforme al artículo 76 de la Ley de Amparo.