SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0419/2016-S3

Juntamente con otros socios procedió a conformar una asociación accidental para reunir pedidos y dineros, y así conseguir una mejora en precios de materiales de construcción con la fábrica de acero Arequipa de la República de Perú, utilizando su cuenta de banco para realizar los giros al fabricante proveedor, con la orden de que las exportaciones ingresen a zona franca desaguadero a nombre del usuario de zona franca y operador contratado, quien ingresó la mercadería para luego ser nacionalizada y despachada a cada asociado según su pedido, entregándole la factura correspondiente para la extracción aduanera previo pago de los derechos de aduana y demás tributos; y, cumpliendo con los descargos en función a su participación en la asociación.

El 3 de octubre de 2013, fue notificada con la Orden de Fiscalización 0012OFE00396 de 28 de diciembre de 2012, bajo la modalidad de fiscalización parcial correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA), Impuesto a las Transacciones (IT), e Impuesto sobre la Utilidad de la Empresa (IUE), de los periodos fiscales de enero a diciembre de 2009; asimismo, requirió documentación que fue presentada como descargo; emitiendo la Administración Tributaria las Actas de Contravención Tributaria Vinculadas al Procedimiento de Determinación 54064 de 29 de abril de 2014 y 80265 de 12 de mayo de igual año, al haber supuestamente evidenciado que se incumplieron deberes formales en el registro del Libro de Ventas IVA de noviembre de 2009, del número de autorización correcto y la falta de presentación de la documentación solicitada según requerimiento 97523; posteriormente, fue notificada mediante cédula, con la Vista de Cargo 32-0029-2014 de 21 de mayo, estableciendo una deuda tributaria a favor del fisco por un monto de UFV’s41 073 223.- (cuarenta y un millones setenta y tres mil doscientos veintitrés unidades de fomento a la vivienda), que comprende el tributo omitido, intereses y multa por incumplimiento de deberes formales y sanción.

El 23 de junio de 2014, presentó descargos alegando la errónea determinación de reparos contra una tercera persona, que la finalización se limitó a imponer reparos sobre extractos bancarios que por su naturaleza no generan obligación de pagar impuestos, que la fundamentación no estableció correctamente los hechos generadores viciando de nulidad la Vista de Cargo; asimismo, como señaló que no existe hecho generador ni base imponible de la Vista de Cargo, y pidió la nulidad de la misma por vicios procesales por falta de fundamentación y vulneración al derecho a la defensa; igualmente señaló que se pagó correctamente los impuestos, así como pidió que la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) decline competencia, la Vista de Cargo razonó incorrectamente respecto al depósito en efectivo de $us5 000 000.- (cinco millones de dólares estadounidenses), así como el costo de venta fue mal entendido por la Administración Tributaria y ante la inexistencia de tributo omitido, no correspondería aplicar la sanción por omisión de pago, ni las multas por incumplimiento de deberes formales.

El 27 de junio de 2014, fue notificada con la Resolución Determinativa 24-0640-2014 de 25 de igual mes, mediante la cual se declaró la inexistencia de tributo omitido de los periodos de mayo y diciembre de 2009, y determinó de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible las obligaciones impositivas por IVA e IT de los periodos de enero a abril y junio a noviembre de 2009, y por el IUE, por la gestión fiscal con cierre a diciembre del mismo año, por un tributo omitido de UFV’s17 486 100.- (diecisiete millones cuatrocientos ochenta y seis mil cien unidades de fomento a la vivienda), que con sanciones e incumplimiento de deberes alcanza a la suma de UFV’s41 455 459.- (cuarenta y un millones cuatrocientos cincuenta y cinco mil cuatrocientos cincuenta y nueve unidades de fomento a la vivienda).    

Interpuesto el recurso de alzada contra la referida Resolución Determinativa, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria (ARIT) La Paz, anuló obrados hasta el vicio más antiguo, mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0731/2014 de 13 de octubre; es decir, hasta la Vista de Cargo 32-0029-2014, debiendo en consecuencia la Administración Tributaria establecer la base imponible realmente existente a las obligaciones tributarias; posteriormente, el 29 de diciembre de 2014, la AGIT, mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1731/2014, anuló obrados con reposición de actuados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Resolución de Recurso de Alzada inclusive, para que la ARIT La Paz, emita una nueva resolución en la que se pronuncie sobre todos los argumentos planteados en el recurso de alzada; así el 16 de marzo de 2015, la ARIT La Paz pronunció la Resolución que revocó parcialmente la Resolución Determinativa 24-0640-2014, dejando sin efecto el importe de Bs13 615 448.- (trece millones seiscientos quince mil cuatrocientos cuarenta y ocho bolivianos), más sus accesorios por concepto de IUE omitido, la multa de UFV’s500.- (quinientas unidades de fomento a la vivienda) por incumplimiento de deber formal, manteniendo firme y subsistente Bs9 073 270.- (nueve millones setenta y tres mil doscientos setenta bolivianos) por IVA, Bs2 093 834.- (dos millones noventa y tres mil ochocientos treinta y cuatro bolivianos) por IT y Bs2 040 750.- (dos millones cuarenta mil setecientos cincuenta bolivianos) por IUE.

El 17 de agosto de 2015, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico      AGIT-RJ 1486/2015, mediante la cual se confirmó la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0236/2015 de 16 de marzo, emitida de manera contradictoria, ilegal e ilógica, por cuanto, dicha Resolución previamente a pronunciarse sobre el fondo refiere que analizará los vicios de forma denunciados, pero contrariamente determina que la AGIT, ya se pronunció en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1731/2014, sobre los vicios de nulidad de la base presunta, así como señaló que si existía afectación por la Resolución de Recurso Jerárquico               AGIT-RJ 1731/2014, debiendo hacer valer sus derechos interponiendo el contencioso administrativo y al no haberlo hecho tácitamente se estaría de conformidad con lo decidido, lo cual igualmente resulta incongruente por cuanto la Resolución de Recurso Jerárquico en única instancia desestimó el vicio de anulabilidad identificado en la Resolución de Recurso de Alzada                              ARIT-LPZ/RA 0731/2014 , que anuló obrados hasta la Vista de Cargo 32-0029-2014, por lo cual no se presentó recurso jerárquico dado que estuvo de acuerdo con lo pronunciado; evidenciándose que no tuvo la oportunidad de asumir defensa sobre el referido vicio de anulabilidad desestimado por la AGIT en única instancia.

El argumento de que admitió el contenido de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1731/2014, que se encuentra firme y ejecutoriado, es un fundamento totalmente arbitrario, toda vez que el 29 de diciembre de 2014, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1731/2014, que anuló obrados hasta la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0731/2014, a fin de que se emita una nueva resolución y se pronuncie sobre todos los argumentos planteados por la recurrente en su recurso de alzada; así la ARIT La Paz, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0236/2015, que revocó parcialmente la Resolución Determinativa 24-0640-2014, así dicha Resolución fue pronunciada antes del cumplimiento de los veinte días para la presentación de la demanda contenciosa administrativa y antes de que venzan los seis meses para la interposición de la acción de amparo constitucional.

Igualmente se denunció como agravio que la Vista de Cargo incurrió en violación al principio de congruencia al establecer los reparos por compras en territorio del Perú y que harían presumir como venta en Bolivia, lo cual vulneró el debido proceso y el derecho a la defensa, dado que la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa no cumplen con los arts. 96 y 99 del Código Tributario Boliviano (CTB), en cuanto a los fundamentos de hecho y de derecho, pretendiendo hacer ver la AGIT, que sí existió indefensión pero atribuible a su persona, lo cual no es cierto al haber facilitado a la Administración Tributaria toda la documentación, basando la supuesta inexistencia de vicios de nulidad en la Vista de Cargo, con argumentos generales y escuetos y sin responder respecto al agravio de fondo que plantea la Vista de Cargo dado que no fundamentó ni motivó el hecho de perfeccionamiento del hecho generador que haga presumir ventas en Bolivia por compras realizadas en el Perú, más aún si los giros al exterior no constituyen en ingresos no declarados y no perfeccionan el hecho generador de la deuda tributaria; y al no haberse pronunciado hasta la fecha, ni la Administración Tributaria ni la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT) con una posición legal, clara y solvente, no se le permitió asumir una defensa adecuada.

Tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa no cuentan con fundamentos de hecho y derecho que motiven la posición de la Administración Tributaria para establecer el perfeccionamiento del hecho generador de la obligación tributaria en base a giros del exterior, y por ende no lograron su finalidad de hacer conocer los motivos por los cuales se estaría determinando esa cuantiosa e imaginaria deuda tributaria, lo que le causó indefensión puesto que al desconocer los fundamentos del supuesto perfeccionamiento del hecho generador no pudo desvirtuar técnica ni legalmente los cargos de la Administración Tributaria, por otro lado, la AGIT nunca respondió a los agravios de fondo respecto a que la Vista de Cargo, no reflejó, ni fundamentó y menos motivó el hecho del perfeccionamiento del hecho generador que haga presumir ventas en Bolivia por compras realizadas en el Perú, más aún si toda la mercadería importada ingresó por zona franca desaguadero que no es propiamente territorio boliviano para fines impositivos, y que los giros al exterior no son ingresos no declarados y no perfeccionan el hecho generador de la deuda tributaria, restringiendo su derecho al debido proceso en su vertiente la fundamentación y motivación de las resoluciones.

La actuación de la Administración Tributaria incumplió los arts. 66, 95 y 100 del CTB, a fin de establecer la verdad material, de acuerdo al art. 4 inc. d) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), por cuanto esta no aportó elementos suficientes que permitan establecer que los depósitos realizados en la cuenta de la Corporación de Acero Arequipa S.A., respondería a compras efectuadas por la contribuyente y menos que las mismas hayan sido comercializadas para determinar la existencia de un ingreso no declarado, materializándose la violación del principio de verdad material en la determinación correcta del perfeccionamiento del hecho generador ocasionando que la AGIT, en desconocimiento del debido proceso y la defensa, determine al igual que la Administración Tributaria, la existencia de Ventas no declaradas considerando los depósitos y transferencias bancarias efectuadas, pese a que nunca se pudo perfeccionar el hecho generador de la obligación tributaria por giros realizados a una empresa del exterior, por cuanto no se demostró la legal importación de la mercancía comprada en el exterior donde en todo caso es atribución de la Aduana Nacional de Bolivia (ANB) presumir la importación, por lo que la AGIT al desestimar la documentación que presentó indicando que las facturas de ventas en zonas francas emitidas por José Aniceto Salinas Tarqui, Declaración Única de Importación (DUI) y contratos de asociación accidental demostrarían la relación contractual entre el usuario de zona franca y los clientes en la nacionalización de barras de construcción, no se relacionaría con su persona, por ello los giros al proveedor internacional ni tienen relación con la mercancía nacionalizada y comercializada en zona franca, ni establece implícitamente la comisión del ilícito de contrabando, toda vez que si no existe relación entre la mercadería comprada en el exterior y vendida y/o comercializada en territorio aduanero nacional, no se perfeccionaría el hecho generador por la venta de mercancía que no habría ingresado a Bolivia, además que conforme al Decreto Supremo (DS) 470 de 7 de abril de 2010, las mercancías vendidas en zona franca no se encuentran alcanzadas por el IVA, ni el IT.

Finalmente conforme al art. 96.I del CTB, la Vista de Cargo debe cumplir con ciertos requisitos para su validez y la ausencia de cualquier de los ellos la vicia de nulidad; asimismo, sobre los requisitos que debe contener la Resolución Determinativa, el art. 99.II del CTB, estableció que además de otros debe especificarse la deuda tributaria, así como deben fundamentar los hechos y los derechos y establecer la calificación de la conducta; de igual forma, el DS 21532 de 27 de febrero de 1987, determinó que el nacimiento del hecho imponible se perfecciona en caso de ventas de otros bienes, en el momento de la facturación o entrega del bien, lo que ocurra primero; por otro lado, se advierte que la AGIT, desconoció su derecho a la igualdad en la aplicación de la ley en su vertiente a la seguridad jurídica, por cuanto en un caso similar y relacionado con la misma empresa, se pronunció de forma diferente, dado que no es la primera oportunidad en la cual la Administración Tributaria les inició proceso de fiscalización por realizar depósitos de dinero en la cuenta del proveedor extranjero; igualmente se desconoció el principio de legalidad previsto en el art. 6.1 del CTB y 232 de la Constitución Política del Estado (CPE), puesto que el ordenamiento jurídico tributario no tiene una norma que prevea expresamente que su conducta dé origen al acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria, así como se apartó de los marcos de razonabilidad y equidad al no efectuar un análisis de la prueba, al no tomar en cuenta los depósitos bancarios realizados por ella como hecho generador de una obligación tributaria no configuran el hecho generador de la obligación, más aún si no se estableció plenamente su legal importación; por otro lado, valoró incorrectamente la composición de la asociación accidental y la prueba de descargo sobre la información del usurario operador logístico José Aniceto Salinas Tarqui a nombre de quien ingresó la mercadería a zona franca desaguadero y las facturas de zona franca entregadas por dicho usuario para realizar la extracción aduanera; y por último, en su caso se aplicó de manera retroactiva la Resolución Normativa de Directorio 10-0017-13 de 8 de mayo de 2013, para determinar la base presunta a hechos que sucedieron antes de su emisión.