CONTRADICCIÓN DE TESIS 3/2022. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO Y SEGUNDO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL DÉCIMO SEXTO CIRCUITO. 14 DE JUNIO DE 2022. UNANIMIDAD DE CINCO VOTOS DE LA MAGISTRADA RENATA GILIOLA SUÁREZ TÉL

Asimismo, el numeral 1o. de la legislación en consulta también prevé que, por regla general, el impuesto al valor agregado se calcula aplicando a los valores que señala la propia ley, la tasa del 16 %; de modo que la mecánica del tributo consiste, básicamente, en que el contribuyente traslada dicho impuesto, en forma expresa y por separado, a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios.

Ante esa perspectiva, de acuerdo con lo previsto en los artículos 1o. y 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el momento de causación del tributo se da, entre otros supuestos, cuando se lleva a cabo la enajenación de algún producto o la prestación de un servicio gravado por la misma legislación, así como la obligación del contribuyente de trasladarlo, expresamente y por separado, a quienes adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente o reciban los servicios, entendiéndose por traslado el cobro o cargo que el causante debe hacer a aquéllos de un monto equivalente al impuesto legalmente establecido, acto que se tiene por realizado al momento en que se actualice cualquiera de las hipótesis previstas en el segundo de los citados numerales.

Luego, el mencionado impuesto al valor agregado tiene una naturaleza indirecta porque grava el consumo, siendo éste una manifestación meramente indicativa de la capacidad adquisitiva, de modo tal que, de conformidad con su mecánica especial, intervienen dos tipos de sujetos, claramente identificables: uno directo o jurídico y otro económico.

Así, por sujeto jurídico debe entenderse al contribuyente "de derecho", quien normativamente está obligado a realizar el entero a la hacienda pública con motivo de la enajenación del bien o la prestación del servicio, pero no resiente directamente la carga impositiva; en tanto, el sujeto económico es el consumidor o adquirente final a quien el sujeto jurídico traslada el impuesto y absorbe finalmente dicha carga económica, generalmente por la adición que de éste se hace al precio de venta.

En ese contexto, conforme al mismo artículo 1o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se entiende por traslado del impuesto, el cobro o cargo que el contribuyente debe hacer a las personas que adquieran los bienes, los usen o gocen temporalmente, o reciban los servicios de un monto equivalente al impuesto establecido en el propio ordenamiento, inclusive, cuando éste se retenga en los términos de los artículos 1o.-A, 3o., tercer párrafo o 18-J, fracción II, inciso a), de la misma ley.

De esta forma, lo que se pretende es que el contribuyente pague en las oficinas autorizadas la diferencia entre el impuesto a su cargo y el que le hubieran trasladado o el que él hubiese pagado en la importación de bienes o servicios, siempre que sean acreditables en los términos de la ley en cita; por tanto, a efecto de cuantificar sus cargas fiscales, el contribuyente debe disminuir del impuesto a su cargo, el impuesto que se le hubiere retenido.

Esto, ya que en el diverso numeral 1o.-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el legislador también estableció que el retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en el que pague el precio o la contraprestación y sobre el monto de lo efectivamente pagado y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquel en el que hubiese efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento, compensación o disminución alguna.

Sobre esas bases, se considera que el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Decimosexto (sic) Circuito estuvo en lo correcto al interpretar que el artículo 1o.-B, primer párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado,(1) en el apartado en el cual el legislador estableció que se consideraran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones, únicamente regula el momento en el que nace la obligación de pago del tributo, pues así fue interpretado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al sustentar la jurisprudencia siguiente:

"VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 1o.-B, PÁRRAFO PRIMERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTABLECER EL MOMENTO EN QUE SE CONSIDERARÁN EFECTIVAMENTE COBRADAS LAS CONTRAPRESTACIONES, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DE 2003). El citado precepto, al establecer que se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, a depósitos o a ‘cualquier otro concepto’ sin importar el nombre con el que se les designe, no transgrede el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, porque la base del tributo, tratándose de la prestación de servicios, conforme al artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es el valor total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto; mientras que el artículo 1o.-B, párrafo primero, de la ley citada, sólo regula el momento en que debe considerarse efectivamente cobrada la contraprestación para determinar la obligación de pago, lo que no deja en manos de la autoridad la determinación de los conceptos que se toman en cuenta para calcular la base del impuesto, ni existe incertidumbre jurídica, ya que son los propios contribuyentes los que pactan la contraprestación e integran los conceptos que se cobran a quien recibe la prestación del servicio, de manera que para determinar la base gravable es entendible que el legislador se haya referido a ‘cualquier otro concepto’ que se integre al valor de la contraprestación pactada, cuyo resultado es el valor total del acto o actividad objeto del tributo, y se justifica que para determinar el momento en que se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones, lo cual da lugar a la obligación de pago, el legislador se haya referido ‘a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe’, toda vez que, como se dijo, es el propio contribuyente quien pacta y determina la naturaleza, los términos y las condiciones de la contraprestación que representa el valor de los actos o actividades objeto del impuesto." (Registro digital: 161424. Instancia: Segunda Sala. Novena Época. Materias: constitucional y administrativa. Tesis: 2a./J. 108/2011. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo XXXIV, julio de 2011. Página: 898. Tipo: jurisprudencia.)

Luego, si el artículo 1o.-B, párrafo primero, de la ley en cita, sólo regula el momento en que debe considerarse efectivamente cobrada la contraprestación para determinar la obligación de pago, precisamente porque son los propios contribuyentes los que pactan la contraprestación e integran los conceptos que se cobran a quien recibe la prestación del servicio; entonces, no debe confundirse la naturaleza, los términos y las condiciones de la contraprestación que, se insiste, representa el valor de los actos o actividades objeto del impuesto, con el diverso concepto denominado "acreditamiento".

Esto es así, ya que en términos del diverso numeral 4o. de la misma Ley del Impuesto al Valor Agregado, el acreditamiento, consiste en: "... restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta ley la tasa que corresponda según sea el caso.", por lo cual, se entiende por impuesto acreditable: