AMPARO DIRECTO 252/2015. 10 DE SEPTIEMBRE DE 2015. UNANIMIDAD DE VOTOS. PONENTE: ENRIQUE VILLANUEVA CHÁVEZ. SECRETARIO: JUAN CARLOS NAVA GARNICA.

En principio, porque lo resuelto por la Sala responsable respecto de que la tasa del cero por ciento del impuesto al valor agregado no es aplicable a los suplementos alimenticios, coincide (por ende, no contradice) con lo sostenido por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en los criterios previamente invocados.

Además, posterior a sostener el criterio aislado antes transcrito, al resolver el amparo directo en revisión 1615/2004 y examinar la constitucionalidad de la excepción contenida en el artículo 2o.-A, fracción I, inciso b), subinciso 1, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, relativa a la aplicación de la tasa del cero por ciento a las bebidas distintas de la leche, después de llevar a cabo un análisis de los antecedentes legislativos de la norma cuestionada, concluyó que la intención del legislador, al exceptuar de la tasa del cero por ciento la enajenación de bebidas distintas a la leche, inclusive cuando éstas tengan la naturaleza de alimentos, quedando comprendidos los jugos, los néctares y concentrados de frutas o verduras, cualquiera que sea su presentación, densidad o el peso del contenido de estas materias, y que el contribuyente deberá sujetarse a la tasa general, obedeció al hecho de que lo que se buscó tutelar fue a los productos exclusivamente destinados a la alimentación, sin incluir materias primas que pudieran utilizarse para la elaboración de productos diversos.

Después de analizar el contenido del artículo 215 de la Ley General de Salud, dicha Sala consideró que las materias primas que se utilizan para la elaboración de productos, que constituyen bebidas distintas a la leche y que no son consumidas directamente por las personas, no participan de la naturaleza propia de un alimento, pues sólo son sustancias o productos que se usan en la elaboración de éstos, y en la elaboración de bebidas alcohólicas y no alcohólicas, que requieren de un proceso de industrialización o transformación para poder ser consumidos por los seres humanos; empero, que no proporcionan directamente y, por sí solos al organismo, elementos para su nutrición (ya no sólo proporcionarlos como en el anterior criterio).

De la ejecutoria acabada de relacionar derivó la tesis 2a. XLI/2005, correspondiente a la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXI, abril de 2005, página 746, que es del tenor literal siguiente:

"VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 2o.-A, FRACCIÓN I, INCISO B), SUBINCISO 1, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTABLECER COMO EXCEPCIONES A LA APLICACIÓN DE LA TASA DEL 0% POR LA ENAJENACIÓN DE ALIMENTOS, LA DE BEBIDAS DISTINTAS DE LA LECHE, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.-La circunstancia de que el citado precepto establezca que las enajenaciones de bebidas distintas de la leche no se encuentran gravadas con la tasa del 0%, sino con la general del 15%, obedece a que el legislador tuteló exclusivamente a los productos destinados a la alimentación, sin incluir materias primas que pudieran utilizarse para la elaboración de otro tipo de bebidas, en virtud de que tales materias no participan de la naturaleza propia de un alimento al carecer de la nota esencial de proporcionar directamente y por sí solas nutrientes al organismo. Por tal motivo, el artículo 2o.-A, fracción I, inciso b), subinciso 1, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no transgrede el principio de equidad tributaria previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues el trato desigual se justifica por el hecho de que las materias primas utilizadas para la elaboración de bebidas distintas de la leche, por sí solas son diferentes a los productos destinados a la alimentación, a pesar de que después del proceso de transformación los productos industrializados puedan ser consumidos por el hombre; de lo que se concluye que el trato diferencial obedece a finalidades extrafiscales como son coadyuvar al sistema alimentario mexicano y proteger a los sectores sociales menos favorecidos." (Énfasis añadido)

Ahora, recapitulando, para efectos de determinar el objeto de la tasa del gravamen del cero por ciento, el legislador consideró a los productos destinados a la alimentación y no propiamente a los alimentos, por lo que hay que tener en cuenta que los alimentos son un género y los productos destinados a la alimentación son la especie.

Partiendo de esa realidad, puede comprenderse el sentido de la tesis 2a. XXXIII/2002, de la Segunda Sala, al afirmar, en el caso específico sometido a su consideración, que si los saborizantes y aditivos alimenticios no cumplen con una nota esencial, consistente en proporcionar nutrientes al organismo, entonces ni siquiera podrían considerarse como alimentos (el género) y menos estimarse que están destinados exclusivamente a la alimentación (la especie).

De lo anterior se obtiene que el argumento de que los saborizantes y aditivos alimenticios no proporcionan nutrientes al organismo, se utilizó por el Máximo Tribunal de la República para evidenciar que, por mayoría de razón, no es factible considerarlos como destinados a la alimentación, requisito indispensable para estar sujetos a la tasa del cero por ciento.

Tan es así que al examinar las enajenaciones de bebidas distintas de la leche, consideró insuficiente la proporción de nutrientes como criterio para clasificarlas como destinadas a la alimentación, sino que precisó, éstos deben proporcionarse por aquéllas de forma directa y por sí solas, por lo que al no hacerlo así, no están destinados exclusivamente a la alimentación.

Por tanto, en el caso particular, los suplementos alimenticios no están destinados exclusivamente a la alimentación y, en consecuencia, no cumplen con el fin extrafiscal que se pretende alcanzar con la aplicación de la tasa del cero por ciento del impuesto al valor agregado, que se traduce en la intención del legislador de apoyar el sistema alimentario mexicano, para tutelar y mejorar el nivel de vida de los sectores menos favorecidos, proporcionando elementos básicos de bienestar a la población, reduciendo el impacto de los precios en el público consumidor, lo que sucede con los productos destinados a la alimentación.

Tampoco asiste razón jurídica a la quejosa, en cuanto a que la Sala Fiscal dejó de aplicar al caso la jurisprudencia 2a./J. 34/2006, consultable en la Novena Época del medio oficial de difusión citado, Tomo XXIII, marzo de 2006, página 420, de rubro: "VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 2o.-A, FRACCIÓN I, INCISO B), NUMERAL 1, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, QUE ESTABLECE UN TRATAMIENTO DIFERENCIADO AL GRAVAR CON LA TASA DEL 0% LA ENAJENACIÓN DE ALIMENTOS EN ESTADO SÓLIDO O SEMISÓLIDO Y CON LA DEL 10% O 15% A LOS ALIMENTOS EN ESTADO LÍQUIDO, VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1996)."

Es así, en razón de que la decisión de la Sala Fiscal para considerar que los suplementos alimenticios no pueden gravarse con la tasa del cero por ciento del impuesto al valor agregado, fue porque no se destinan única y exclusivamente a la alimentación, esto es, su decisión no obedeció al estado líquido o no de los productos con los que comercializa la quejosa.

Por las razones apuntadas, de manera alguna resulta aplicable, en la especie, la jurisprudencia que se invoca en el argumento que se estudia, pues al margen de la fecha en que se emitió, lo cierto es que el motivo de análisis y pronunciamiento que dio origen a ese criterio no es el mismo que el que se cuestiona en este asunto, pues en aquél se hace referencia a enajenación de alimentos sólidos, semisólidos y líquidos, y de acuerdo a los que se refieren a productos destinados a la alimentación, de allí que no se pueda aplicar tal criterio para apoyar la irregularidad constitucional del artículo en examen.

Ahora, la jurisprudencia invocada por la quejosa no es temática, sino específica, pues en todos los casos que dieron lugar a su fijación se examinó el trato distinto dado por el legislador en la enajenación de alimentos sólidos o semisólidos, respecto de los alimentos en estado líquido, dispuesto en el artículo 2o.-A, fracción I, inciso b), numeral 1, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en mil novecientos noventa y seis. El tema de inequidad tributaria derivó o se suscitó a partir del estado o condición de los alimentos referidos, pues a unos se les gravó con la tasa general y a otros con la del cero por ciento, lo que no se justificó mediante razones objetivas; luego, la norma se declaró inconstitucional.

De ahí que esa jurisprudencia no puede regir en forma general y resolver esta discusión, que concierne a determinar si los suplementos alimenticios están sujetos a la tasa del cero por ciento del impuesto al valor agregado y no, a analizar si son alimentos sólidos, semisólidos o líquidos.

Con base en lo antes resuelto, son inoperantes los conceptos de violación identificados con los números 7, 8, 9 y 12, en los que se alegó lo siguiente: