AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 3020/2015. 25 DE NOVIEMBRE DE 2015. CINCO VOTOS DE LOS MINISTROS EDUARDO MEDINA MORA I., JUAN N. SILVA MEZA, JOSÉ FERNANDO FRANCO GONZÁLEZ SALAS, MARGARITA BEATRIZ LUNA RAMOS Y ALBERTO PÉREZ DAYÁN. PONENTE: EDUARDO MEDINA M

1. El veinticuatro de abril de dos mil tres, la hoy recurrente promovió juicio de nulidad en contra de la resolución contenida en el oficio **********, por el que se le negó la confirmación del criterio presentado respecto a la procedencia del estímulo fiscal previsto en el rubro C de la regla 10.6. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente para mil novecientos noventa y siete, en relación con el artículo 5o.-A de la Ley del Impuesto al Activo.

En sentencia de uno de abril de dos mil cinco, la Quinta Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, dentro del expediente **********, resolvió declarar la nulidad de dicha resolución.

2. En contra de lo anterior, el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes interpuso recurso de revisión fiscal, que fue conocido por el Décimo Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, que lo resolvió como procedente pero infundado.

3. Así, en cumplimiento de la sentencia se determinó la nulidad de la resolución impugnada -referida en el punto 1 anterior-, indicando que la actora podía aplicar la reducción del impuesto al activo conforme al rubro C de la regla 10.6. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente para mil novecientos noventa y siete; que en el caso de que el impuesto que procediera conforme al rubro C de la referida regla fuera superior al impuesto, que sin efectuar reducción hubiera correspondido en el ejercicio, podría reducir los pagos provisionales de dicho impuesto, así como los ejercicios correspondientes a los cinco años siguientes; y se indicó que no podría efectuar el acreditamiento en los términos del primer párrafo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo.

4. Efectuadas las operaciones correspondientes, de conformidad con la interpretación efectuada -según el dicho de la recurrente en sus hechos-, la impetrante de amparo en los ejercicios fiscales de dos mil tres y dos mil cuatro generó su impuesto al activo, el cual redujo a cero.

Con la finalidad de reflejarlo, el tres de septiembre de dos mil ocho, presentó diversas declaraciones complementarias, de donde se obtiene que el impuesto sobre la renta causado en el ejercicio de dos mil tres y dos mil cuatro, en cantidades de $********** (**********) y $********** (**********), respectivamente, resultó mayor que el impuesto al activo de dicho ejercicio, que fue igual a cero.

El nueve de octubre del mismo año, presentó sus declaraciones complementarias -de conformidad con lo que expone ella, con el objetivo de obtener la compensación del impuesto sobre la renta-.

5. El trece de octubre de dos mil once, solicitó devolución del impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios de dos mil tres y dos mil cuatro, por las cantidades referidas en el punto 4 anterior.

6. Por oficio **********, de fecha cuatro de junio de dos mil doce, la Administradora de Fiscalización a Grandes Contribuyentes Diversos 1 de la Administración General de Grandes Contribuyentes, perteneciente al Servicio de Administración Tributaria, consideró que resultaban improcedentes las solicitudes de devolución por concepto de impuesto sobre la renta de los ejercicios fiscales de dos mil tres y dos mil cuatro, por las cantidades de $********** (**********) y $********** (**********).

a) La primera razón de tal negativa fue que la contribuyente no se ubicaba en el supuesto que prevé el artículo 9o., cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto al Activo, vigente en dos mil tres y dos mil cuatro, por lo que no podía llevar a cabo compensaciones conforme a la regla 4.8. de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para tales ejercicios.

Indicó que, de una interpretación armónica de tales normas generales, se obtenía que el contribuyente cuyo impuesto sobre la renta por acreditar excedía a su impuesto al activo del ejercicio, se situaba en la hipótesis para solicitar la devolución del impuesto al activo pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores.

Que en tales términos, si en el caso la contribuyente había determinado por los ejercicios de dos mil tres y dos mil cuatro, un impuesto sobre la renta menor que el impuesto al activo, era evidente que no se ubica en la hipótesis contenida en el cuarto párrafo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en dichos años, ni en la regla 4.8. de las Resoluciones Misceláneas Fiscales de esos ejercicios fiscales.

b) Asimismo, precisó que en el supuesto sin conceder que se ubicara en el supuesto (sic) previsto en el artículo 9o., cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto al Activo vigente en dos mil tres y dos mil cuatro, entonces se había perdido el derecho para llevar a cabo las compensaciones, conforme a la regla 4.8. de las Resoluciones Misceláneas Fiscales para tales ejercicios fiscales.

Ello, en atención a que de la mencionada regla se advertía que si bien daba el derecho a compensar contra el impuesto sobre la renta determinado, el impuesto al activo pagado en cualquiera de los diez ejercicios inmediatos anteriores, lo cierto era que tal derecho estaba condicionado a las cantidades que en los términos del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, tengan derecho a solicitar devolución.

Que en ese sentido, suponiendo sin conceder que se ubicara en el párrafo cuarto del precepto referido, había perdido el derecho de conformidad con el párrafo octavo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, que señalaba que si no se solicitaba la devolución en un ejercicio pudiéndolo haber hecho, se perdía el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. Toda vez que no solicitó la devolución del impuesto en el año que correspondía.

c) Finalmente, indicó que suponiendo sin conceder que se ubicara en el cuarto párrafo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo vigente en dos mil tres y dos mil cuatro, y que, además, no hubiera perdido el derecho a la devolución, como lo establece el párrafo octavo de dicho precepto, de cualquier modo había prescrito la obligación para la autoridad fiscal de devolver el impuesto sobre la renta de los ejercicios fiscales indicados.

Lo anterior pues, con fundamento en los artículos 22 y 146, primero y segundo párrafos, del Código Fiscal de la Federación, el plazo prescriptivo feneció el veintitrés de marzo de dos mil once, siendo que su solicitud de devolución fue presentada hasta el trece de octubre de dos mil once.

7. En contra de lo anterior, ********** presentó demanda de nulidad ante la Oficialía de Partes de las Salas Regionales Metropolitanas del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el veintiocho de agosto de dos mil doce, la cual quedó registrada en el expediente ***********.

En sesión de veintiocho de octubre de dos mil trece, la Sexta Sala emitió sentencia, en el sentido de declarar la nulidad de la resolución combatida.

Lo anterior, toda vez que, con anterioridad, en la sentencia de fecha uno de abril de dos mil cinco, hubo un reconocimiento por parte de la Quinta Sala Regional Metropolitana, al resolver el juicio fiscal **********, lo cual constituía cosa juzgada. Que derivaba en que la empresa realizó un pago de lo indebido por concepto de impuesto sobre la renta en cantidades de $********** (**********) y $********** (**********), para los ejercicios de dos mil tres y dos mil cuatro, respectivamente, en tanto que éstas habían sido cubiertas por medio de la compensación del impuesto al activo pagado en mil novecientos noventa y cuatro, como lo permitía la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal.

Sostuvo que también era ilegal que la autoridad demandada hubiera señalado que la actora había perdido el derecho a recuperar las cantidades pagadas por dicho impuesto en los diez ejercicios inmediatos anteriores y, por ende, el derecho a compensar las cantidades correspondientes, al no haberlo efectuado en el momento en que pudo haberlo hecho -cuando se reflejó por primera vez el excedente del impuesto sobre la renta respecto del impuesto al activo-; toda vez que, si bien el artículo 9o., octavo párrafo, de la Ley del Impuesto al Activo refiere a la devolución solicitada en términos de ese precepto, lo cierto era que ello no se puede hacer extensivo a la devolución prevista por la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal, ya que dicha disposición no prevé limitante alguna para ejercer ese derecho.

Aunado a que como al momento en que se dictó la sentencia de la Quinta Sala Regional Metropolitana, la empresa no reflejó cantidad alguna a su favor, entonces, el plazo para la prescripción comenzó a contar hasta que se presentaron las declaraciones complementarias (tres de septiembre de dos mil ocho), pues fue en ese momento cuando el particular estuvo en posibilidad de solicitar la devolución de las cantidades pagadas indebidamente. Por lo que era evidente que de dos mil ocho a dos mil once no había transcurrido el plazo de prescripción.

Reiteró que la posibilidad de la reducción del impuesto al activo, ya no podía cuestionarse, pues su procedencia se fijó en la sentencia de la Quinta Sala Regional Metropolitana de este tribunal.

8. En contra de la sentencia que falló la nulidad de la resolución impugnada, el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes 1 de la Administración Central de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, unidad administrativa encargada de la defensa jurídica del secretario de Hacienda y Crédito Público, del jefe del Servicio de Administración Tributaria y de la autoridad demandada, interpuso recurso de revisión fiscal, cuyo conocimiento correspondió al Décimo Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

En sentencia de once de junio de dos mil catorce, tal órgano colegiado resolvió fundado el recurso y revocó el fallo recurrido.

Las razones por las cuales decidió revocar la resolución recurrida, fueron que, de conformidad con los párrafos cuarto y octavo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, el ejercicio en el que se debe solicitar la devolución de dicho tributo pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores al en que en el impuesto sobre la renta por acreditar exceda al impuesto al activo, es aquel en el que se presenta la declaración (normal o complementaria) que refleja "por primera vez" tal excedente, so pena de perder el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores, pero únicamente hasta por el monto de ese diferencial, y no así, por el total del impuesto pagado en ese periodo, por lo que la solicitud de devolución formulada en una declaración complementaria, sólo será procedente cuando en virtud de la misma resulte un excedente mayor al inicialmente declarado, pero únicamente por el diferencial entre ambos resultados.

Lo anterior, con sustento en la jurisprudencia «2a./J. 96/2004», de rubro: "ACTIVO. LA DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO CORRESPONDIENTE EN TÉRMINOS DE LO PREVISTO POR EL ARTÍCULO 9o. DE LA LEY QUE LO REGULA, PROCEDE CUANDO SE SOLICITA CON MOTIVO DE UNA DECLARACIÓN COMPLEMENTARIA QUE INCREMENTA EL MONTO DEL EXCEDENTE DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA ACREDITABLE INICIALMENTE DECLARADO, SÓLO POR LA DIFERENCIA ENTRE AMBOS RESULTADOS, PERO NO ASÍ CUANDO TAL EXCEDENTE SE REDUCE."

Asimismo, indicó que de acuerdo con la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente para los ejercicios dos mil tres y dos mil cuatro, la compensación se debe realizar "en los términos" previstos en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, es decir, que se respetarán los requisitos que prevé dicho normativo legal, dentro de los que se encuentra que cuando el contribuyente no efectúe el acreditamiento o no solicite la devolución en un ejercicio pudiéndolo haber hecho, perderá el derecho a hacerlo.

Que, de acuerdo con ello, la Sala realizó una indebida interpretación del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, en relación con la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente en dos mil tres y dos mil cuatro.

9. En cumplimiento a lo anterior, el veinticuatro de junio de dos mil catorce, la Sexta Sala Regional Metropolitana emitió sentencia, en el sentido de declarar la nulidad de la resolución impugnada.

Ello bajo el entendido que, de conformidad con lo resuelto por la Quinta Sala, que constituye cosa juzgada, hubo un reconocimiento de que no hay impedimento legal para que la contribuyente realice la reducción del impuesto al activo del ejercicio de mil novecientos noventa y siete, por lo que la empresa podría aplicar la reducción del impuesto al activo conforme al rubro C de la regla 10.6. de la Resolución Miscelánea Fiscal para mil novecientos noventa y siete, pues la misma no pudo ser aplicada en el ejercicio de mil novecientos noventa y siete.

Que, en ese entendido, el hecho de que el impuesto sobre la renta de los ejercicios fiscales de dos mil tres y dos mil cuatro fuera mayor que el impuesto al activo de tales años, es una cuestión que no estaba sujeta a discusión, ya que en la sentencia de la Quinta Sala, se le facultó a reducir el impuesto al activo de dichos ejercicios, lo que explica que al comparar ambos tributos, el impuesto sobre la renta haya resultado mayor que el impuesto al activo.

De forma que si el tres de septiembre de dos mil ocho, presentó declaraciones complementarias en las que el impuesto sobre la renta de dos mil tres y dos mil cuatro resultó mayor que el impuesto al activo, entonces, tales cantidades podían compensarse contra el impuesto al activo pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores, de acuerdo con la regla 4.8.

Por otro lado, consideró que, de conformidad con los párrafos cuarto y octavo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, el ejercicio en el que se debe solicitar la devolución de dicho tributo pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores al en que en el impuesto sobre la renta por acreditar exceda al impuesto al activo, es aquel en el que se presenta la declaración que refleja "por primera vez" dicho excedente, pues, de lo contrario, puede perder el derecho, pero únicamente por el monto de ese diferencial, y no así por el total del impuesto pagado en ese periodo, por lo que la solicitud de devolución formulada con motivo de una declaración complementaria, sólo será procedente cuando en virtud de la misma resulte un excedente mayor al inicialmente declarado, pero únicamente por el diferencial entre ambos resultados.

Asimismo, señaló que, de acuerdo con la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente en dos mil tres y dos mil cuatro, la compensación del impuesto se hará en los términos estatuidos en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, por lo que deben respetarse los requisitos previstos en dicho precepto legal, dentro de los que está que si no se efectúa el acreditamiento o la devolución en un ejercicio pudiéndolo haber realizado, se perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores.

Que así las cosas, no había precluído el derecho del actor, pues la primera ocasión en la que reflejó el derecho para compensar fue en el dos mil ocho. Y de dos mil ocho a dos mil once, no habían transcurrido los cinco años de la prescripción establecida en el Código Fiscal de la Federación.

10. En contra de lo anterior, la Administradora de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes 1 de la Administración Central de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, unidad administrativa encargada de la defensa jurídica del secretario de Hacienda y Crédito Público, del jefe del Servicio de Administración Tributaria y de la autoridad demandada, promovió recurso de revisión fiscal, del que conoció el Décimo Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

En sentencia de cinco de noviembre de dos mil catorce, dicho órgano colegiado determinó revocar la sentencia.

Ello, toda vez que consideró que la Sala Fiscal, al otorgar cumplimiento a la sentencia precisada en el número 8 anterior, incurrió en incongruencia y falta de exhaustividad, pues no analizó las excepciones expuestas por la demandada en su oficio de contestación de demanda de nulidad, referentes a que precluyó el derecho de la actora para compensar el impuesto al activo, en términos de lo previsto en el artículo 9o., párrafos cuarto y octavo, de la Ley del Impuesto al Activo, en relación con la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente en los ejercicios fiscales de dos mil tres y dos mil cuatro, en el debido alcance que se estableció en la sentencia indicada en el número 8 anterior.

Bajo el entendido de que el verdadero alcance y sentido del párrafo octavo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, conforme al cual, el derecho del contribuyente a solicitar la devolución del referido impuesto hasta por el monto del excedente del impuesto sobre la renta acreditable causado en un determinado ejercicio, fenece en el ejercicio en el que válidamente pudo haberlo hecho, esto es, en el que presenta la declaración que refleja la existencia de ese excedente.

Aunado a que la Sala Fiscal también debe tomar en cuenta que el análisis relativo a la pérdida del derecho a la compensación del impuesto al activo, atribuido a la actora, se rige bajo los supuestos de la regla 4.8. de la Resolución Miscelánea Fiscal de los ejercicios dos mil tres y dos mil cuatro, en relación con el numeral 9o., párrafos cuarto y octavo, de la Ley del Impuesto al Activo, a los cuales no les es aplicable el plazo de cinco años previsto en el artículo 146, vinculado con el diverso 22, ambos del Código Fiscal de la Federación.

11. En cumplimiento a lo anterior, con fecha veinte de noviembre de dos mil catorce, la Sexta Sala Regional Metropolitana resolvió declarar la validez de la resolución impugnada.