AMPARO DIRECTO 789/2017. 23 DE ENERO DE 2019. UNANIMIDAD DE VOTOS. PONENTE: HÉCTOR MARTÍNEZ FLORES. SECRETARIO: JUAN JOSÉ CASTRUITA FLORES.

"Artículo 59. Para la comprobación de los ingresos, del valor de los actos, actividades o activos por los que se deban pagar contribuciones, así como de la actualización de las hipótesis para la aplicación de las tasas establecidas en las disposiciones fiscales, las autoridades fiscales presumirán, salvo prueba en contrario:

"...

"III. Que los depósitos en la cuenta bancaria del contribuyente que no correspondan a registros de su contabilidad que esté obligado a llevar, son ingresos y valor de actos o actividades por los que se deben pagar contribuciones."

Como se puede apreciar del texto transcrito, en dicho artículo se prevé una estimativa indirecta de ingresos en la cual la autoridad fiscal consideraría a los depósitos bancarios no registrados en la contabilidad del contribuyente como ingresos y valor de actos o actividades por los que se deben pagar contribuciones.

La presunción prevista en el numeral en cuestión, en el caso en estudio, deriva para facilitar al fisco el proceso de estimación en la averiguación de los hechos que hacen posible fijar la magnitud de la obligación tributaria, ya que los depósitos obtenidos por un contribuyente constituyen manifestaciones de riqueza susceptibles de ser gravados, pero de difícil identificación.

En tales términos, se advierte que la presunción de mérito se encuentra sujeta a una falta de registro en la contabilidad, con lo cual permite evidenciar que a la contabilidad del contribuyente obligado a llevarla, se le está dando toda la relevancia como herramienta para poder verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales.

Dicha presunción facilita a la autoridad tributaria la fiscalización de los ingresos de los contribuyentes, por lo que con base en dicha presunción se tiene por probada, salvo prueba en contrario, la obtención del ingreso gravable mediante un depósito bancario; de ahí que conforme al artículo 59, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, los contribuyentes que tengan obligación de llevar contabilidad deberán registrar sus depósitos bancarios con la documentación correspondiente, para que cuando las autoridades fiscales ejerzan sus facultades de comprobación no los presuman como ingresos gravables, pues no basta con un simple registro sin apoyo de los documentos correspondientes para desestimar la presunción de ingresos.

De lo que se sigue que la presunción en comento tiene el alcance de presumir que de esos depósitos bancarios se deben pagar las contribuciones correspondientes, salvo que se desvirtúe que no son ingresos gravables; motivo por el cual, el contribuyente tiene la oportunidad de ofrecer pruebas para demostrar el origen de sus depósitos bancarios y si no logra desvirtuar la presunción, procede determinar la obligación tributaria con base cierta, dado que la autoridad conoce con certeza la magnitud de los ingresos que debieron pagar contribuciones.

Presunción que, no está por demás mencionar, es acorde con el principio de proporcionalidad tributaria, puesto que si el particular no prueba en contra de ella, en todo caso se atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo.(11)

Por ese motivo, la autoridad al detectarlos presume que se trata de ingresos respecto de los cuales se debe pagar una contribución, así que le da vista al contribuyente con la irregularidad detectada para que éste manifieste lo que a su interés convenga y, de ser el caso, ofrezca pruebas que desvirtúen esa presunción.

De no acontecer lo anterior, tal como ocurrió en el caso concreto, entonces la autoridad considerará aquellos ingresos como acumulables; es decir, como un elemento de la utilidad fiscal, puesto que quedan pendientes de aplicación los conceptos que la disminuyen, tales como deducciones, pérdidas de ejercicios anteriores, entre otros, y que deberá considerar la autoridad en el momento de la determinación del crédito fiscal, de acuerdo con lo previsto en las diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues ahí se precisa el mecanismo para fijar la base gravable (resultado fiscal) y aplicar la tasa respectiva –para las personas físicas y morales–.

Es de recalcarse, además, que la norma en comento no impone alguna condición, ni por ende hace distinción alguna en el sentido de que esa presunción sólo pueda hacerse valer ante la existencia de algún obstáculo atribuible al contribuyente, como sí lo hace la diversa facultad presuntiva contenida en los artículos 55 y 56, según se verá más adelante.

Antes bien, esa posibilidad presuntiva debe ser vista a la luz de la potestad genérica de desenvolver las facultades de revisión, enmarcada por el artículo 63 del Código Fiscal de la Federación, que expresamente establece que los hechos que conozcan las autoridades hacendarias con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación, podrán servir para motivar sus resoluciones.

Así pues, esa facultad de presumir ingresos a los depósitos bancarios en cuentas del contribuyente, al margen del medio por el que hayan sido conocidos, puede hacerse valer con independencia de que se actualice o no algún supuesto obstaculizador de los previstos en los artículos 55 y 56 del Código Fiscal de la Federación.

Establecido lo anterior, en lo concerniente a la facultad presuntiva que se genera ante la existencia de obstáculos atribuibles al contribuyente, se tiene que el artículo 55 del Código Fiscal de la Federación es la norma que instituye la posibilidad jurídica de que la autoridad exactora determine en forma presuntiva los ingresos del contribuyente y el valor de los actos, actividades o activos por los que deban pagar contribuciones.

Sin embargo, esa propia norma acota en forma taxativa los casos en los que puede llevar a cabo esa presuntiva; hipótesis que dan cuenta de que se trata de supuestos en los que realmente la autoridad fiscal no tiene otro camino que la presuntiva para determinar tales ingresos o valor de actos o actividades, ante la existencia de obstáculos materiales o situaciones de tal gravedad que no permitan conocer la situación real del contribuyente. Esa norma jurídica es del tenor siguiente:

"Artículo 55. Las autoridades fiscales podrán determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, o el remanente distribuible de las personas que tributan conforme al Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sus ingresos y el valor de los actos, actividades o activos, por los que deban pagar contribuciones, cuando:

"I. Se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales; u omitan presentar la declaración del ejercicio de cualquier contribución hasta el momento en que se inicie el ejercicio de dichas facultades y siempre que haya transcurrido más de un mes desde el día en que venció el plazo para la presentación de la declaración de que se trate. Lo dispuesto en esta fracción no es aplicable a aportaciones de seguridad social.

"II. No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación comprobatoria de más del 3% de alguno de los conceptos de las declaraciones, o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las disposiciones fiscales.