SENTENCIA CONSTITUCIONAL PLURINACIONAL 0054/2015-S2

El 14 de marzo de 2012, la Administración Tributaria emitió las órdenes de verificación 3912OVI00048 y 39120VI00049 - Formulario 7520, relacionadas con el operativo específico de crédito fiscal, correspondiente a los períodos fiscales “diciembre de 2008” y “enero de 2009”, con el objeto de establecer el cumplimiento de las obligaciones de la empresa accionante, en el marco del impuesto al valor agregado (IVA), derivado de la verificación del crédito fiscal contenido en las facturas declaradas, de su proveedor David Helguero Alejo.

El 23 de julio de 2012, la Administración Tributaria emitió las Vistas de Cargo  26-00041-12 y 26-00040-12, como resultado del procedimiento de determinación de las órdenes de verificación mencionadas, calificando la conducta de la empresa como omisión de pago y otorgándole el plazo de treinta días para formular descargos; circunstancia por la cual, el 28 de agosto de 2012, remetieron notas señalando que los documentos presentados con anterioridad, cumplían con los tres requisitos como para que la empresa se beneficie con el cómputo del crédito fiscal; además de solicitar que se señale día y hora, para la inspección de visu a la construcción del empedrado camino “Cliza-Toquillo” y Puente Cobija; y la realización de la prueba pericial de verificación de la firma y letra de David Helguero Alejo en los recibos y contratos presentados como pruebas; sin embargo, el 26 de septiembre de 2012, la Administración Tributaria emitió la nota CITE: SIN/GGCBBA/DF/NOT/00628/2012, señalando que las solicitudes de inspección de visu y examen de las firmas de David Helguero Alejo, resultaban ser innecesarias a los fines de la verificación, por lo que fueron rechazadas en aplicación del art. 81 del Código Tributario Boliviano (CTB), señalando que la empresa accionante, no presentó documentación clara, completa y fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones y procedencia del crédito fiscal, según el art. 8 de la Ley de Reforma Tributaria (LRT), art. 9 del Decreto Supremo (DS 21530); y el art. 70.4 y 5 del CTB; motivo por el cual, el 28 de septiembre de 2012, la Administración Tributaria emitió los informes de conclusiones CITE: SIN/GGCBBA/DF/VI/INF/01117/2012 y CITE: SIN/GGCBBA/DF/VI/INF/01115/2012; indicando, que como no se desvirtuaron los reparos establecidos en la Vista de Cargo, se recomendaba proseguir con la tramitación.

El 19 de octubre de 2012, la Gerencia de GRACO Cochabamba del SIN, emitió la Resolución Determinativa GRACO 17-00538-12, resolviendo determinar las obligaciones impositivas de la Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., en UFV's39 383.- (treinta y nueve mil trescientos ochenta y tres unidades de fomento a la vivienda), equivalente a Bs70 316.- (setenta mil trescientos dieciséis bolivianos), por el período fiscal “Diciembre de 2008”; asimismo, la Resolución Determinativa GRACO 17-00539-12, determinando las obligaciones impositivas de la referida empresa en UFV´s83 076.- (ochenta y tres mil setenta y seis), equivalente a Bs148 329.- (ciento cuarenta y ocho mil trescientos veintinueve bolivianos), por el período fiscal de “enero de 2009”, correspondientes a supuestos tributos omitidos IVA, intereses y multas por omisión de pago. Ante las mismas, la empresa constructora interpuso recurso de alzada, mediante nota de 14 de noviembre de 2012, que fue resuelto mediante Resolución ARIT-CBA/RA 0105/2013 de 1 de marzo, por la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT), confirmando las Resoluciones Determinativas indicadas, en base al inc. b) del art. 212 de la Ley 3092 (Título V del CTB); situación por la que se interpuso recurso jerárquico, mediante nota de 19 de marzo de 2013, que fue resuelto a través de la Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ0653/2013 de 27 de mayo, por la AGIT, manteniendo la ilegal decisión de establecer en contra de la empresa demandante, la existencia de omisión de tributo por los períodos “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, que a su vez vulnera sus derechos y garantías constitucionales.

Indica, que de acuerdo a los cánones legales, normativos y reglamentarios que se encontraban vigentes y regían en los períodos fiscales “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, toda prueba presentada era suficiente para demostrar la efectiva realización de las transacciones; sin embargo, la administración tributaria no le dio ningún valor legal a la prueba presentada por la empresa accionante, porque aplicó retroactivamente normas y criterios jurídicos que se aprobaron después de dichos períodos fiscales, así como también aplicó e interpretó erróneamente otras normas tributarias, presumiendo la inexistencia de las transacciones. Esa línea de conducta y razonamiento fue asumida en todas las resoluciones pronunciadas, por las Autoridades del SIN, como las Resoluciones Determinativas GRACO 17-00538-12 y 17-00539-12; Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013; y, Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, en la que además se estableció que la empresa accionante no presentó documentación que se constituya en prueba clara, completa y fidedigna que demuestre la efectiva realización de las transacciones; por lo que considera que las autoridades demandadas, no efectuaron una valoración correcta de la prueba presentada; sino efectuaron una aplicación e interpretación errónea de las normas aplicables al caso, puesto que se interpretó erróneamente el num. 4 del art. 70 del CTB.

Asimismo, hicieron aplicación retroactiva de normas y criterios jurídicos aprobados después de los períodos fiscales “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”, tal como sucede con el art. 20 de la Ley 062 Ley del Presupuesto General del Estado Gestión 2011 de 28 de noviembre de 2010, que modifica el art. 66 inc. 11 del CTB, por la cual, toda transacción que superaba las UFV's50 000.- (cincuenta mil unidades de fomento a la vivienda), debía estar obligatoriamente respaldada por documentos reconocidos por el sistema bancario y de intermediación financiera, caso contrario debía presumirse la inexistencia de la transacción; por lo cual se procedió a depurar las facturas 116, 117, 120, 122 y 123, que son motivo de la presente acción de amparo. En dicho sentido, la administración tributaria, más concretamente la AGIT, en la referida Resolución de recurso jerárquico, no debió exigir como requisito obligatorio, la presentación de cheques, tarjetas de crédito o certificaciones de operaciones bancarias, para establecer la realización cierta de las transacciones de la empresa constructora; y mucho menos las autoridades tributarias accionadas, estaban autorizadas a presumir la inexistencia de la transacción ante la ausencia de estos documentos.

Por la mala aplicación e indebida interpretación, conculcaron también, el art. 69 del CTB, ya que llegaron a presumir que no se cumplió con el pago de crédito fiscal IVA, cuando la Administración debía ser quien pruebe tal incumplimiento. Considera que debieron aplicar el art. 37 del DS 27310 de 9 de enero de 2004, y tomarse como medio fehaciente de pago, cualquier documento de pago donde conste el objeto de la transacción realizada, el nombre del proveedor, su firma y el monto de dinero involucrado en la transacción, admitiendo que el pago puede ser en efectivo y no necesariamente a través del sistema bancario.

Las pruebas presentadas por la Empresa Técnica Constructora “Nuevo Tiempo” S.R.L., para descargo de las observaciones efectuadas por la Administración Tributaria, incluyendo la inspección de visu, no fueron valoradas de acuerdo a los cánones de la sana crítica, afectando con ello la garantía del debido proceso, en su vertiente de legalidad, por incumplimiento de los alcances previstos en el art. 81 del CTB; sin embargo, señalan que mediante este medio de defensa constitucional, no pretenden que se revalorice la prueba o realice nueva valoración de la misma; sino que se pretende demostrar que en la tarea de valoración de la prueba, las autoridades accionadas, no cumplieron ni en lo más mínimo con las reglas de la sana crítica; asimismo, no respetaron el principio de verdad material establecido en el art. 4 inc. d) de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), aplicable en materia tributaria por previsión del art. 74 inc. 1) del CTB.

En este entendido, señala que la entonces Gerente Distrital II de GRACO Cochabamba, rechazó considerar los recibos ofrecidos como prueba, así como la prueba grafológica, colocándole a la empresa accionante en una situación de indefensión, puesto que los recibos presentados ante la Administración Tributaria acreditaban la existencia de la transacción, que estaban estrechamente relacionados con las facturas observadas correspondientes a los períodos fiscales de “Diciembre de 2008” y “Enero de 2009”; señaló que las facturas 116, 117, 120, 122 y 123, no eran válidas para el crédito fiscal, porque se trataban de facturas que no constituían prueba clara, completa y fidedigna de la efectiva materialización de las transacciones y la procedencia del crédito fiscal; sin explicar las razones por las que arribó a dicha conclusión; y sin efectuar un análisis armónico y conjunto de toda la prueba producida, contrastando dichas facturas con el resto de los documentos presentados, incumpliendo de esa manera con las reglas de la sana crítica, en razón a que no hizo la valoración de cada uno de los medios de prueba, fundamentando y explicando las razones por las cuales les otorga determinado valor, ni tampoco realizó la valoración conjunta y armónica de toda la prueba esencial producida.

La ARIT de Cochabamba, al pronunciar la Resolución de recurso de alzada ARIT-CBA/RA 0105/2013, tampoco observó las reglas de la sana crítica, ni el principio de verdad material, al ratificar el rechazo de las pruebas de inspección de visu y de la realización del examen grafológico para determinar la autoría de las firmas y rúbricas, que aparecen en los recibos presentados por la citada empresa; además de que efectuó una enumeración de la prueba, sin realizar una valoración crítica y mucho menos valoración conjunta y armónica de toda esta prueba. Con relación a la inspección de visu, la autoridad distrital de impugnación tributaria, si bien reconoció que ésta se hizo efectiva; empero, no hizo una adecuada valoración crítica de ella, sino más bien lo hizo de manera aislada, sin relacionarla con las demás pruebas; arribando por dicho motivo a conclusiones parciales y erradas.

La AGIT, en la Resolución de recurso jerárquico AGIT-RJ 0653/2013, tampoco respetó las reglas de la sana crítica, ni el principio de verdad material, ya que en relación a la solicitud de perito grafólogo para que verifique las firmas y rúbricas de su proveedor David Helguero Alejo, en los recibos presentados como prueba documental de descargo, hizo un uso caprichoso y arbitrario de la facultad que la administración tributaria tiene para rechazar la prueba, sin dar explicaciones racionales ni fundamentadas para proceder de esa manera. Se rechazó la valoración de los recibos presentados por la empresa constructora, cuando éstos ya contaban con reconocimiento de las firmas y rúbricas de su proveedor. Asimismo, solo habría efectuado una descripción o enumeración de los documentos de prueba presentados por la señalada empresa, pero tampoco hizo una valoración crítica de cada uno de estos medios de prueba, y mucho menos realizó una valoración conjunta y armónica de toda la prueba documental producida, incluida la prueba de inspección de visu, por lo que considera que no cumple con las reglas de la sana crítica racional.