CONTROVERSIA PREVISTA EN LA FRACCIÓN XX DEL ARTÍCULO 11 DE LA LEY ORGÁNICA DEL PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN NÚMERO 1/2007. MINISTRO MARIANO AZUELA GÜITRÓN, ENTONCES PRESIDENTE DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN Y DEL CONSEJO DE LA JUDICA

"IMPUESTOS. SISTEMA CONSTITUCIONAL REFERIDO A LA MATERIA FISCAL. COMPETENCIA ENTRE LA FEDERACIÓN Y LAS ENTIDADES FEDERATIVAS PARA DECRETARLOS."(21)

Aclarado lo anterior, por principio de cuentas este Tribunal Pleno considera que la Federación (por conducto de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por ser parte del Poder Judicial), se encuentra sujeta a la obligación genérica de contribuir a los gastos públicos en términos del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, en tanto se trata de una persona moral o jurídica.

En efecto, este Alto Tribunal ha interpretado dicho precepto constitucional no en un sentido literal y restrictivo, de forma tal que se pudiera entender que sólo los mexicanos por nacimiento o por naturalización conforme al artículo 30 de la Constitución Federal,(22) pueden ser sujetos pasivos de las contribuciones, o que las personas jurídicas públicas o privadas se encuentran excluidas. Por el contrario, lo ha desentrañado en forma integral y atendiendo a su finalidad, arribando a la conclusión coherente de que están obligadas al pago de las contribuciones las personas físicas y morales, sean privadas, públicas, nacionales o extranjeras, según se desprende de las siguientes tesis:

"EXTRANJEROS. GOZAN DE LOS DERECHOS PREVISTOS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL, AL QUEDAR SUJETOS A LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO MEXICANO."(23)

"FEDERACIÓN, DISTRITO FEDERAL, ESTADOS Y MUNICIPIOS. SON PERSONAS MORALES QUE SE ENCUENTRAN OBLIGADAS A CONTRIBUIR PARA LOS GASTOS PÚBLICOS DE CONFORMIDAD CON LO DISPUESTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL."(24)

Por ello, conforme al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, la Suprema Corte de Justicia de la Nación como parte integrante de la Federación está obligada a contribuir para los gastos públicos de la propia Federación, los Estados, el Distrito Federal y los Municipios, ya que por tener la calidad de persona jurídica pública, en sí mismo, no impide que pueda contribuir para los gastos públicos, pues en todo caso tal cuestión derivará no de esa calidad, sino de que carezca de alguno de los atributos que permitan sujetarla al pago de una contribución determinada.

Estas consideraciones son acordes con los criterios doctrinarios -con los más generalizados y actuales- que, por cierto, este Alto Tribunal ha tomado en cuenta al momento de resolver los asuntos sometidos a su consideración, siempre atendiendo objetiva y racionalmente a sus argumentos, tal como se aprecia de la tesis aislada de rubro:

"DOCTRINA. PUEDE ACUDIRSE A ELLA COMO ELEMENTO DE ANÁLISIS Y APOYO EN LA FORMULACIÓN DE SENTENCIAS, CON LA CONDICIÓN DE ATENDER, OBJETIVA Y RACIONALMENTE, A SUS ARGUMENTACIONES JURÍDICAS."(25)

En un inicio, la doctrina consideró que las contribuciones que el Estado exige de los contribuyentes para sufragar los gastos públicos eran, en principio, sólo obligación de los particulares (personas físicas o morales); por tanto, al ser la Federación un ente público, no podía ser calificada como sujeto pasivo de la relación tributaria.

Esta corriente de pensamiento, como lo señala Carlos M. Giuliani Fonrouge, en su obra intitulada "Derecho Financiero", volumen I, 5a. edición, 1993, páginas 438 a 439, partía de la doctrina italiana que se inspiró en el concepto de que la potestad tributaria recaía únicamente en el Gobierno Federal y que, por tanto, el resto de las entidades de derecho público, como serían los Estados federados y los Municipios, solamente actuarían por delegación, por lo que consideraba incongruente que el Estado se aplicara impuestos a sí mismo y que, además, quienes tenían poderes de los denominados en la doctrina como delegados o derivados, que eran los Estados y Municipios, no podían exceder las facultades que les otorgaba la autoridad concedente, por eso "llegan a la conclusión de que el Estado nacional no puede ser sujeto pasivo de impuestos locales, en tanto que las provincias y Municipios están sometidos, en principio, a los gravámenes aplicados por el poder central", salvo en aquellos casos en los que el Estado realizaba actividades industriales o comerciales, supuesto en el que se admitía la imposición.

Sin embargo, esa postura actualmente no resulta aplicable, pues la evolución doctrinaria al respecto, así como la interpretación que del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, ha realizado este Alto Tribunal, concluyen en considerar que la Federación como persona moral, aunque se trate de un ente público, está obligada a contribuir para los gastos públicos de la propia Federación, los Estados, el Distrito Federal y los Municipios.

En particular, la corriente doctrinaria actual señala que la Federación sí puede ser sujeto pasivo de las contribuciones establecidas tanto por ella misma, como por entes menores como son, en el caso de la República mexicana, los Estados, el Distrito Federal y los Municipios.

Al respecto, Fernando Pérez Royo, en su obra "Derecho Financiero y Tributario", parte general, editada por Thomson Civitas, en su 14a. edición, sostiene la "... aptitud de los entes públicos para ser contribuyentes en relación a sus propios tributos. Se trata de un problema de considerable importancia práctica en algunos casos. Esta cuestión, que dio lugar, en su momento, a discusiones doctrinales, especialmente en el ámbito de la doctrina italiana ... (Scoca, Berliri), puede considerarse resuelta en sentido positivo: Los entes públicos, en el caso de que caigan bajo el presupuesto descrito en el hecho imponible, tendrán la consideración de contribuyentes, obligados al pago, a no ser que intervenga una exención. ... Existen, sin embargo, razones específicas de funcionamiento de la hacienda -de control, entre otras- que justifican el modo de proceder a que nos hemos referido. El vehículo jurídico para explicar este fenómeno sería el de las relaciones llamadas interorgánicas, con un alcance fundamentalmente de carácter contable, dentro de lo que podríamos llamar la contabilidad de los costes de los servicios públicos ..."

Asimismo, Carlos M. Giuliani Fonrouge (autor ya citado), al hacer referencia a Gianini, comenta que éste considera que el "principio dominante en el derecho italiano y extranjero es que, en los diversos casos configurados, no sólo los entes públicos menores, sino también el Estado, están sujetos al impuesto como norma, salvo las numerosas excepciones establecidas en cada una de las leyes tributarias"; por eso señala que Gianini concluye que, en principio, el Estado es "sujeto pasivo de los impuestos establecidos por él mismo y de los impuestos establecidos por los entes menores".

También, al citar a Berliri, señala que éste se pronuncia a favor de la imposición del Estado, al precisar que: "en definitiva, pues, nos parece que salvo que en la ley exista una disposición expresa en contrario, para un impuesto determinado, debe entenderse que el Estado puede ser sujeto pasivo de impuestos creados por él".

Por lo anterior, Carlos M. Giuliani Fonrouge concluye que: "La opinión general, es que la doctrina de la inmunidad aparece absolutamente innecesaria para preservar la soberanía y ha servido para perturbar el sistema impositivo, pues no obstante la liberal orientación de los últimos tiempos, subsiste como una embarazosa restricción a los poderes impositivos estaduales y locales, originando injustas discriminaciones y pretextos de evasión. ... no hay razón jurídica o de orden constitucional, que haga imperativa la inmunidad recíproca, si bien una buena política de gobierno aconseja, por razones de armonía interestatal y de pacífica colaboración en la consecución de fines de bien común, que se consignen exenciones en las distintas leyes tributarias, como, por lo demás es práctica uniforme en el país." (páginas 441-442). "... La preservación de nuestras instituciones federales, con el equilibrio de poderes, impone la conveniencia de restringir la eximición tributaria a situaciones en que, fuera de duda, la imposición podría constituir, ya por discriminación o por su intensidad, una traba para las funciones de gobierno; pero es inadmisible en el caso de que sus efectos sean únicamente incidentales o hipotéticos o no alcancen a dificultar realmente la acción gubernativa" (página 442 de la obra citada de este autor).

Lo anterior evidencia que la doctrina actual robustece la conclusión sostenida en el sentido de que la Federación, como persona moral oficial que es, por conducto de los órganos que la integran, en este caso, la Suprema Corte de Justicia de la Nación como parte del Poder Judicial de la Federación, atendiendo al principio de división de poderes, no goza de inmunidad frente a los titulares de la potestad tributaria; en otras palabras, está obligada al pago de las contribuciones establecidas por los distintos órdenes de gobierno, esto es, la propia Federación, los Estados, el Distrito Federal y los Municipios, siempre que se cumplan los requisitos constitucionales para llevar a cabo una imposición válida.

Tales nociones son acordes con la trascendencia que tiene el que al momento de definir la forma y los términos en los que se ha de concurrir al levantamiento de las cargas públicas, se repare en que todas las personas (sean físicas o morales) que demuestren capacidad susceptible de gravamen estén sujetas a imposición y, en su caso, las excepciones a ello obedezcan a objetivos de política general, sociales o culturales que se consideren de ineludible cumplimiento.

En ese sentido, el principio de generalidad tributaria opera como la condición necesaria para lograr la igualdad en la imposición y como un mandato dirigido al legislador tributario para que al tipificar los hechos imponibles de los distintos tributos agote, en lo posible, todas las manifestaciones de capacidad económica, buscando la riqueza donde ésta se encuentra.

Conforme a dicho principio la obligación de contribuir a los gastos públicos en términos de la ley respectiva en sentido formal y material, es predicable respecto de toda persona sin tomar en consideración su nacionalidad, sexo, edad, clase social, religión, raza, estructura jurídica, entre otros criterios que pudieran resultar diferenciadores, en tanto manifieste para tales efectos la correspondiente capacidad de pago, sin que puedan admitirse privilegios o prerrogativas que liberen de esa obligación, a no ser que una determinada excepción se encuentre justificada razonablemente desde el punto de vista constitucional por cuestiones de política económica, social o cultural, o por imperativos de la técnica tributaria.

En otras palabras, debe asumirse que cualquier ente público en tanto persona jurídica, al igual que los demás sujetos de derecho, se encuentra constreñido a pagar contribuciones conforme a un criterio de generalidad en la imposición sin que puedan admitirse distinciones de cualquier índole, siempre que la obligación respectiva se encuentre definida por el legislador y se actualicen los supuestos respectivos, en donde quede demostrada de manera idónea la respectiva capacidad contributiva en el sujeto pasivo para afrontar la carga tributaria, sin que tengan cabida excepciones que releven del gravamen, a no ser que existan razones objetivas suficientes que justifiquen un trato diferenciado por cuestiones de política económica, social o cultural. Los extremos anteriores se encuentran ampliamente desarrollados en la tesis de rubro: